Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 21 августа 2009 г. по делу N А82-5539/2008-19 Суд, оценив представленные Обществом в материалы дела договоры, акты, счета-фактуры, платежные документы и расчеты в совокупности, сделал вывод, что налоговый орган правомерно доначислил заявителю налоги по общей системе налогообложения

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 21 августа 2009 г. по делу N А82-5539/2008-19

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Тютина Д.В.,

судей Базилевой Т.В., Забурдаевой И.Л.

при участии представителей

от заявителя: Калмыкова В.Т. (доверенность от 16.07.2009 N 95215), Таможниковой В.Н. (доверенность от 16.07.2009 N 95215),

от заинтересованного лица: Радовской О.Г. (доверенность от 12.01.2009 N 06-13/00071), Челноковой М.Е. (доверенность от 14.05.2009 N 04-17/7586)

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы: заявителя - производственно-сервисной фирмы "Автодизель-Сервис" открытого акционерного общества, заинтересованного лица - инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району города Ярославля на решение Арбитражного суда Ярославской области от 25.02.2009, принятое судьей Кокуриной Н.О., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 01.06.2009, принятое судьями Черных Л.И., Караваевой А.В., Хоровой Т.В., по делу N А82-5539/2008-19 по заявлению производственно-сервисной фирмы "Автодизель-Сервис" открытого акционерного общества о признании недействительным решения от 18.04.20087 N 7 инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району города Ярославля и частично недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 25.06.2008 N 144 и установил:

производственно-сервисная фирма "Автодизель-Сервис" открытое акционерное общество (далее - ПСФ "Автодизель-Сервис", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительными решения инспекции Федеральной налоговой службы России по Дзержинскому району города Ярославля (далее - Инспекция, налоговый орган) от 18.04.20087 N 7 о привлечении к налоговой ответственности и решения Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области (далее - Управление) от 25.06.2008 N 144 в части пунктов 1.1 - 1.3, 1.5, 1.6, 2-4.

Решением суда первой инстанции от 25.02.2009 заявленное требование удовлетворено частично. Решение Инспекции признано недействительным в части: доначисления налога на прибыль в сумме 8 724 623 рублей, соответствующих сумме пеней и штрафа, налога на добавленную стоимость (НДС) в сумме 1 157 821 рубля, а также соответствующей суммы пеней. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 01.06.2009 решение Арбитражного суда Ярославской области от 25.02.2009 по делу N А82-5539/2008-19 отменено в части признания недействительными решений налогового органа и Управления в части доначисления налога на прибыль в связи с включением ПСФ "Автодизель-Сервис" в состав расходов при исчислении данного налога за 2005, 2006 годы полной суммы процентов по кредитным договорам от 29.03.2005 N 0077/0/05095/01, от 20.07.2005 N 318, от 14.02.2006 N 37, от 27.07.2006 N 0077/8/06034, соответствующих сумм пеней и штрафов. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба Инспекции - без удовлетворения. Заявленные в апелляционной жалобе Общества требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с указанными судебными актами, ПСФ "Автодизель-Сервис" и налоговый орган обратились в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационными жалобами.

Общество считает, что выводы судов не соответствуют материалам дела, а фактическим обстоятельствам дана ненадлежащая оценка, неправильно применены нормы материального права, а именно пункт 1 статьи 11, статьи 346.26, 346.27 НК РФ, статьи 506 - 524, пункт 2 статьи 704 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ). По мнению ПСФ "Автодизель-Сервис", выручка от реализации двигателей, установленных на транспортные средства Заказчиков (Клиентов) по договору о замене силового агрегата завода-изготовителя автомобиля на силовой агрегат ЯМЗ, входит в общую стоимость выполненных работ по ремонту автомобиля. Следовательно, налоговый орган неправомерно отнес использованные для ремонта агрегаты к виду деятельности "оптовая торговля" и доначислил налоги по данным операциям по общей системе налогообложения. Общество полагает, что правомерно применило налогообложение в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД), что также подтверждается имеющимися в материалах дела первичными документами. Кроме того, ПСФ "Автодизель-Сервис" полагает, что затраты, связанные с утеплением модуля арочного типа и работы по модернизации помещений производственного комплекса, относятся к работам по капитальному ремонту, поэтому в 2005 и 2006 годах при исчислении налогов Общество правомерно включило затраты по ремонту в состав расходов на основании пункта 1 статьи 260 НК РФ, и доначисление Инспекцией налогов по данному эпизоду неправомерно. Подробно позиция ПСФ "Автодизель-Сервис" изложена в кассационной жалобе от 15.07.2009 N 340 и поддержана его представителями в судебном заседании.

Налоговый орган в отзыве на кассационную жалобу не согласился с доводами, изложенными в ней, и указал на законность решения и постановления, принятые судами первой и апелляционной инстанций соответственно, в обжалуемой Обществом части.

Инспекция в соответствии со своей кассационной жалобой считает, что Арбитражный суд Ярославской области и Второй арбитражный апелляционный суд сделали выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам, а имеющиеся в деле доказательства оценены с нарушением норм материального права, в частности статьи 20, 247, 252, 264, 265, 269 и 313 НК РФ, статей 720 и 783 ГК РФ, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". По мнению Инспекции, оплата стоимости услуг по управлению финансово-хозяйственной деятельностью ПСФ "Автодизель-Сервис" экономически не обоснована и документально не подтверждена, а из представленных Обществом документов не возможно определить, какие именно ему оказывались услуги и в каком объеме, какую конкретно работу проделала управляющая компания, то есть факт исполнения обязательств по количественным, качественным и ценовым показателям не отражен надлежащим образом. Кроме того, ПСФ "Автодизель-Сервис" и общество с ограниченной ответственностью Управляющая компания "Автодизель-Сервис" (далее - ООО УК "Автодизель-Сервис") являются взаимозависимыми лицами, следовательно, доначисление налога на прибыль по данному эпизоду произведено налоговым органом обоснованно. Инспекция считает, что правомерно исключила из состава расходов, доначислив Обществу налог на прибыль, проценты по долговым обязательствам, так как оспариваемые обязательства не отвечают критериям сопоставимости кредитов, установленным статьей 269 НК РФ. Подробно позиция налогового органа изложена в кассационной жалобе от 26.06.2009 N 04-17/10981 и поддержана его представителями в судебном заседании.

ПСФ "Автодизель-Сервис" в отзыве на кассационную жалобу не согласилась с доводами, изложенными в ней, и указала на законность решения и постановления, принятые судами первой и апелляционной инстанций соответственно, в обжалуемой Инспекцией части.

Руководствуясь статьей 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), определением от 18.08.2009 рассмотрение дела было отложено и назначено на 11 часов 21.08.2009.

Законность решения суда первой инстанции и постановления Первого арбитражного апелляционного суда проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела и установили суды, налоговый орган провел выездную налоговую проверку Общества за период с 01.01.2005 по 30.06.2007, по итогам которой составил акт от 17.03.2008 N 3.

В ходе проверки установлена неуплата налога на прибыль в сумме 9 344 725 рублей, НДС в сумме 1 615 742 рублей, налога на имущество в сумме 23 322 рублей и ЕНВД в сумме 6 171 рубля.

Рассмотрев материалы проверки, Инспекция вынесла оспариваемое решение от 18.04.2008 N 7 о привлечении ПСФ "Автодизель-Сервис" к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в сумме 1 868 946 рублей, налога на имущество в сумме 4 664 рублей, ЕНВД в сумме 1 233 рублей.

В решении Обществу также предложено перечислить в бюджет неуплаченные суммы налогов и начисленных в соответствии со статьей 75 НК РФ пеней: по налогу на прибыль - 1 739 033 рубля, по НДС - 21 891 рубль, по налогу на имущество - 3 034 рубля и ЕНВД - 760 рублей.

Не согласившись с решением налогового органа, ПСФ "Автодизель-Сервис" обжаловала его в Управление Федеральной налоговой службы по Ярославской области (далее - Управление).

По результатам рассмотрения жалобы Управление вынесло решение от 25.06.2008 N 144, отменив решение Инспекции в части предложения Обществу уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2005, 2006 годы в сумме 24 555 рублей, соответствующие суммы пеней и штрафов. В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.

Не согласившись с решениями Инспекции и Управления, Общество обжаловало их в Арбитражный суд Ярославской области.

Частично отказывая Обществу в удовлетворении заявленных требований, суд руководствовался пунктом 5 статьи 38, статьями 346.26, 346.27, пунктом 2 статьи 257, пунктом 1 статьи 375 НК РФ, пунктом 3 статьи 2 закона Ярославской области от 30.11.2002 N 76-З "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности", подпунктом 3 пункта 1 решения Муниципалитета города Ярославля от 08.11.2005 N 147 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности", Общероссийским классификатором услуг населению, утвержденным Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 28.06.1993 N 163. При этом суд пришел к выводу, что при наличии отдельных договоров купли-продажи номерных агрегатов деятельность Общества по продаже двигателей не относится к услугам по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств. Кроме того, суд счел, что затраты по модернизации модуля арочного типа и складских помещений производственного комплекса неправомерно отнесены Обществом на расходы по капитальному строительству, а не на увеличение первоначальной стоимости основного средства, так как проведенные работы являются работами по модернизации основного средства, следовательно, данные затраты подлежат включению в состав расходов путем амортизационных отчислений. Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности доначисления Обществу налогов, пеней и привлечения к ответственности по данным эпизодам. По остальным эпизодам решение налогового органа признано незаконным.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 01.06.2009 решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительными решений Инспекции и Управления в части доначисления налога на прибыль в связи с включением налогоплательщиком в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2005, 2006 годы полной суммы процентов по кредитным договорам от 29.03.2005 N 0077/0/05095/01, от 20.07.2005 N 318, от 14.02.2006 N 37 и от 27.07.2006 N 0077/8/06034, а также соответствующих сумм пеней и штрафов. При этом суд руководствовался подпунктом 2 пункта 1 статьи 265, пунктом 1 статьи 269 НК РФ и пришел к выводу, что долговые обязательства по данным договорам не соответствуют критериям сопоставимости, следовательно, проценты по ним не могут быть отнесены к расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль в полном объеме, а подлежат учету в размере, установленном в абзаце 4 пункта 1 статьи 269 НК РФ. В остальной части решение Арбитражного суда Ярославской области оставлено без изменения, апелляционные жалобы ПСФ "Автодизель-Сервис" и налогового органа - без удовлетворения. При этом суд апелляционной инстанции руководствовался аналогичными нормами права.

Рассмотрев кассационные жалобы, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для их удовлетворения.

I. По кассационной жалобе Общества.

1. Согласно пункту 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На территории Ярославской области система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности введена в действие Законом Ярославской области от 30.11.2002 N 76-З "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" и с 01.01.2006 на территории города Ярославль - решением Муниципалитета города Ярославля от 08.11.2005 N 147 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".

Пункт 4 статьи 346.26 НК РФ устанавливает, что уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом). Кроме того, данные организации не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).

В силу пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться в отношении оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, а также в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

Согласно статье 346.27 НК РФ услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств - платные услуги, оказываемые физическим лицам и организациям по перечню услуг, предусмотренному Общероссийским классификатором услуг населению.

Общероссийский классификатор услуг населению, утвержденный постановлением Госстандарта Российской Федерации от 28.06.1993 N 163, предусматривает такую услугу, как ремонт грузовых автомобилей (код 017400), в качестве вида ремонта названа замена агрегатов (код 017401).

В соответствии с пунктом 5 статьи 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Розничная торговля - это торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. С 01.01.2006 - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи (статья 346.27 НК РФ).

Как следует из материалов дела и установили суды, в 2005 и 2006 годах, применяя систему налогообложения в виде ЕНВД, ПСФ "Автодизель-Сервис" заключала с индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами (Клиентами) договоры на выполнение работ, связанных с заменой штатного силового агрегата на грузовом автомобиле, принадлежащем Клиенту, марки ЗИЛ или КамАЗ на силовой агрегат ЯМЗ-236М2 или ЯМЗ-238М2. Согласно договору для производства работ Общество использует свой силовой агрегат, стоимость которого входит в общую, определенную договором, стоимость выполненных работ и гарантирует исправную работу приобретенного у него силового агрегата в течение установленного договором срока с момента переоборудования автомобиля.

Кроме того, согласно договорам купли-продажи номерного агрегата, ПСФ "Автодизель-Сервис" продает в собственность, а Клиент принимает и оплачивает номерной агрегат-двигатель с указанием модели, номера и года выпуска, общая сумма договора определена без НДС.

Счета-фактуры, выставленные Обществом, акты сдачи-приемки выполненных работ содержат сведения, что ПСФ "Автодизель-Сервис" выполнила и предъявила к оплате работы по переоборудованию автомобиля Клиента. Согласно копиям платежных поручений Клиенты оплачивали переоборудование своих автомобилей.

В материалы дела не представлено доказательств того, что двигатели моделей ЯМЗ-236М2 или ЯМЗ-238М2 по техническим характеристикам соответствуют техническим характеристикам заменяемых штатных силовых агрегатов грузовых автомобилей марок ЗИЛ или КамАЗ.

На основании изложенного суды пришли к выводам, что Общество не осуществляло услуги по замене агрегатов в смысле, придаваемом этому понятию Общероссийским классификатором услуг населению, подпадающей под вид деятельности, предусмотренный в пункте 2 статьи 346.26 и статье 346.27 НК РФ - ремонт автотранспортных средств, а производило переоборудование автомобилей и реализацию двигателей.

Кроме того, учитывая что ПСФ "Автодизель-Сервис" реализовывало двигатели индивидуальным предпринимателям и юридическим лицам за безналичный расчет для установки на грузовые автомобили и для использования в предпринимательской деятельности, а не для бытовых, личных и семейных нужд, суды пришли к выводу, что данная деятельность не может быть отнесена к розничной торговле как к виду деятельности, облагаемой ЕНВД.

Суды отклонили доводы Общества относительно того, что договоры купли-продажи двигателей заключались исключительно с целью регистрации изменений конструкции транспортного средства в органах ГИБДД. Суды не усмотрели из материалов дела фиктивности данных договоров, на чем фактически настаивала ПСФ "Автодизель-Сервис".

Оценив указанные обстоятельства, а также представленные Обществом в материалы дела договоры, акты, счета-фактуры, платежные документы и расчеты в совокупности, суды пришли к выводу, что налоговый орган правомерно доначислил ПСФ "Автодизель-Сервис" налоги по данному эпизоду по общей системе налогообложения.

2. Статья 247 НК РФ устанавливает, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Расходами, в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Согласно пункту 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

В силу пункта 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость амортизируемого имущества изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Пункт 1 статьи 375 НК РФ устанавливает, что налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В соответствии с пунктом 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и настоящим Положением. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств (пункт 14 ПБУ 6/01).

В силу пунктов 26 и 27 ПБУ 6/01 восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

Следовательно, в зависимости от отнесения произведенных налогоплательщиком работ к ремонту или модернизации решается вопрос об увеличении первоначальной стоимости имущества - налоговой базы по налогу на имущество организаций.

Согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Как следует из материалов дела и установили суды, в качестве основного средства Общество имеет модуль арочного типа, смонтированный в июле 2000 года, со сроком полезного использования 240 месяцев. В соответствии с актом приемки-передачи основных средств формы N ОС-1 от 2000 года данное строение предназначено для хранения двигателей.

ПСФ "Автодизель-Сервис" и общество с ограниченной ответственностью "Фирма "Фронтон" (далее - ООО "Фирма "Фронтон") заключили договор от 11.01.2005 N 1, в соответствии с которым последнее обязуется выполнить для Общества работы по утеплению модуля арочного типа.

Выполнение работ оформлено актом о приемке выполненных работ N 1 и сметой на утепление модуля арочного типа, согласно которым ООО "Фирма "Фронтон" установило перегородки, утеплило стены теплоизоляционными плитами, обило ворота кровельной сталью.

Как следует из материалов дела и установили суды, Общество имеет на балансе производственный комплекс со сроком полезного использования 706 месяцев.

ПСФ "Автодизель-Сервис" и ООО "Фирма "Фронтон" заключили договор от 01.03.2005 N 6-06/05, согласно которому последнее обязуется выполнить для Общества работы по капитальному ремонту складских помещений ИН 58 по адресу: город Ярославль, проспект Октября, 87А. Стоимость работ определена с учетом НДС.

Выполнение работ оформлено актом о приемке выполненных работ от 29.07.2005 N 1, согласно которому ООО "Фирма "Фронтон" выполнило: разборку дощатого пола, демонтаж подкрановых путей, устройство бетонных покрытий, протаскивание стальных труб в футляр, устройство фундаментных плит бетонных плоских (пандус), кладку внутренних кирпичных стен, пробивку проемов и установку оконных блоков, демонтаж панелей наружных стен, кладку отдельных участков кирпичных стен, монтаж каркасов ворот, ремонт штукатурки внутренних стен, оштукатуривание стен, окраску стен и потолка.

Оценив указанные обстоятельства, а также пояснительные записки Общества от 08.11.2007 N 14/147 и к требованию от 11.01.2008 N 5, с учетом того, что дефектная ведомость в отношении модуля не составлялась и Общество не представило доказательств, что модуль арочного типа и складское помещение требовали ремонта и в результате выполненных работ были восстановлены эксплуатационные качества данных помещений, суды пришли к выводу, что в результате спорных работ изменились служебное назначение модуля арочного типа и части производственного комплекса, качество их применения (был склад - стал выставочный центр, был деревообрабатывающий цех - стал склад для хранения запасных частей), что в соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ является модернизацией, затраты на которую увеличивают первоначальную стоимость основного средства. Следовательно, налоговый орган правомерно доначислил налоги по данному эпизоду.

II. По кассационной жалобе Инспекции.

1. Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами в целях исчисления налога на прибыль признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц (пункт 2 статьи 9 указанного закона).

В силу подпунктов 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы налогоплательщика на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги относятся в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Подпункт 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ устанавливает возможность для отнесения налогоплательщиками в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, расходов на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходов на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями.

При этом НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Как следует из материалов дела и установили суды, ПСФ "Автодизель-сервис" и ООО УК "Автодизель-Сервис" заключили договор от 30.12.2004 N 5 об абонементном консультировании, в соответствии с которым ООО УК "Автодизель-Сервис" обязано осуществлять консультационные услуги в соответствии с заданием Общества, а именно: консультировать в устной форме не менее пяти раз в неделю по вопросам подготовки бизнес-справки о юридическом лице, его регистрационных данных, имуществе, филиалах, видах деятельности, партнерских связях; подготовки бизнес-справки о кредитном учреждении и предпринимателе; квалифицированного выбора партнера, оценки партнера и конкурента; информационного обеспечения снижения различных видов предпринимательских рисков Общества (приложение от 30.12.2004 N 1 к договору).

Пункт 3.1 договора устанавливает оплату указанных услуг.

Оказание услуг подтверждено счетами-фактурами, выставлявшимися ООО УК "Автодизель-Сервис" ежемесячно в течение 2005 и 2006 годов, актами выполненных работ за каждый месяц, подписанные сторонами договора, письмами ООО УК "Автодизель-Сервис" адресованными Обществу в течение оспариваемого периода.

Исследовав представленные в дело доказательства и оценив их в совокупности, учитывая характер информации, предоставляемой при оказании консультационных услуг, вид деятельности налогоплательщика: продажа автомобилей и запасных частей к ним, техническое обслуживание и ремонт автомашин, а также то, что факт оплаты Обществом консультационных услуг Инспекцией не оспаривается, суды пришли к выводу, что расходы на консультационные услуги обусловлены разумными экономическими причинами и документально подтверждены.

При этом суды отклонили довод налогового органа о том, что указанные контрагенты являются взаимозависимыми лицами, поскольку Инспекция не представила достаточных доказательств, с достоверностью свидетельствующих, что отношения между ПСФ "Автодизель-сервис" и ООО УК "Автодизель-Сервис" оказали влияние на условия и экономические результаты сделки по реализации консультационных услуг, и пришли к выводу, что сам по себе факт взаимозависимости организаций не может являться основанием для непринятия сумм затрат в состав расходов, так как данные услуги реально оказаны и документально подтверждены, а налоговый орган не установил отклонений примененных налогоплательщиком цен от рыночных в порядке, установленном статьей 40 НК РФ, и не представил доказательств, свидетельствующих о недостоверности документов в подтверждение несения спорных затрат, представленных Обществом.

По мнению судов, Инспекция необоснованно доначислила налог на прибыль, соответствующие суммы пеней и штрафа по данному эпизоду.

2. Как следует из материалов дела и установили суды, на основании решения акционеров Общества, принятого на годовом общем собрании (протокол от 16.05.2003 N 1) ПСФ "Автодизель-сервис" и ООО УК "Автодизель-Сервис" заключили договоры от 11.06.2003 и 20.01.2006, в соответствии с которыми последнему передаются полномочия исполнительного органа (генерального директора) Общества. При этом ООО УК "Автодизель-Сервис" осуществляет управление всей текущей деятельностью Общества, решает все вопросы, отнесенные его уставом к компетенции исполнительных органов (единоличных и коллегиальных) открытых акционерных обществ, за исключением вопросов, отнесенных к исключительной компетенции Общего собрания акционеров и Совета директоров.

Пунктами 3.2 и 2.3 договоров установлены перечень полномочий ООО УК "Автодизель-Сервис" и фиксированная сумма вознаграждения соответственно.

В доказательство исполнения договоров ПСФ "Автодизель-сервис" представила счета-фактуры за оказание услуг по управлению, выставляемые ООО УК "Автодизель-Сервис" ежемесячно в течение 2005 и 2006 годов, а также подписанные сторонами акты выполненных работ за каждый месяц.

Суды отклонили ссылку налогового органа на протоколы допроса свидетелей, так как установили, что лица, указанные в них, уволены из Общества в порядке перевода в ООО УК "Автодизель-Сервис" в 2003 году, при этом наименования их должностей до и после перевода различны, местонахождение рабочего места изменилось (кабинет или здание), в протоколах приведен перечень должностных обязанностей лица, отличающихся до и после перевода.

Исследовав представленные в дело доказательства и оценив их в совокупности, учитывая, что Инспекция не отрицает, осуществления заявителем на протяжении 2005 и 2006 годов хозяйственной деятельности и оплату Обществом услуг контрагента; доказательства того, что текущей деятельностью ПСФ "Автодизель-сервис" фактически руководило не ООО УК "Автодизель-Сервис", а иное лицо, налоговый орган не представил, суды пришли к выводу, что услуги по управлению, оказываемые ООО УК "Автодизель-Сервис", по своему характеру необходимы для деятельности Общества и включают в себя управление всей его текущей деятельностью, с решением всех вопросов, отнесенных к компетенции исполнительных органов управляемой организации. Первичные документы подтверждают факт реального оказания оспариваемых услуг и понесенных Обществом затрат. Данные затраты, по мнению судов, обоснованны и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Следовательно, налоговый орган необоснованно исключил из состава расходов затраты по оплате оспариваемых услуг и доначислил налог по данному эпизоду.

III. По кассационной жалобе Общества и Инспекции.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в том числе, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

Абзац 1 пункта 1 статьи 269 НК РФ устанавливает, что в целях главы 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их составления.

Проценты по долговым обязательствам относятся в состав расходов одним из двух способов, предусмотренных пунктом 1 статьи 269 НК РФ.

Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте (абзацы 2 - 4 пункта 1 статьи 269 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 269 НК РФ под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, отвечающие одновременно следующим критериям: выданы в той же валюте; выданы на те же сроки; выданы в сопоставимых объемах; выданы под аналогичные обеспечения.

Как следует из материалов дела и установили суды, ПСФ "Автодизель-Сервис" с учетом требований пункта 1 статьи 269 НК РФ самостоятельно выбрала метод определения расходов в виде процентов, учитываемых в целях налогообложения, и, согласно приказам об учетной политике на 2005 и 2006 годы, под сопоставимыми условиями следует принимать долговые обязательства, выданные в рублях сроком в пределах одного года объемом до 20 000 000 рублей и под обеспечение в виде оборотных средств на складах (товары) или основные средства (движимое и недвижимое имущество).

В проверяемом периоде Общество получило 64 кредита от пяти банков. Суды первой и апелляционной инстанций установили, что:

1. По долговому обязательству ПСФ "Автодизель-Сервис" - кредитному договору от 29.03.2005 N 0077/0/05095/01, заключенному с ОАО АК СБ РФ, поручителем по договору является физическое лицо.

Кредитный договор от 20.07.2005 N 318 заключен с ООО ИКБР "Яринтербанк" на срок более одного года.

По кредитному договору от 14.02.2006 N 37, заключенному с ООО ИКБР "Яринтербанк", Общество получило кредит в сумме 5 000 000 рублей на 63 дня под залог товаров.

Кредитный договор от 27.07.2006 N 0077/8/06034 заключен с ОАО АК СБ РФ на срок более одного года (1826 дней), на сумму 25 000 000 рублей, одним из способов обеспечения является залог имущественных прав на строящееся помещение.

Исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что проценты по указанным обязательствам не могут быть отнесены к расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, в полном объеме, а подлежат учету в размере, установленном в абзаце 4 пункта 1 статьи 269 НК РФ, так как указанные долговые обязательства не соответствуют установленным Обществом критериям сопоставимости, в частности кредитные договоры на аналогичных условиях в том же квартале, что и договор, не заключались. Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что по указанным договорам налоговый орган обоснованно доначислил оспариваемую сумму налогов.

2. В первом квартале 2005 года ПСФ "Автодизель-Сервис" заключила шесть кредитных договоров, из которых пять долговых обязательств соответствуют критериям сопоставимости, установленным Обществом.

Во втором квартале 2005 года ПСФ "Автодизель-Сервис" заключило 12 кредитных договоров. Из них долговые обязательства, выданные налогоплательщиком по кредитным договорам от 05.04.2005 N 29-К, от 25.04.2005 N 38-К, от 25.05.2005 N 41-К, от 09.06.2005 N 47-К, от 30.06.2005 N 52-К с ОАО КБ "Верхневолжский", от 04.05.2005 N 211 с ООО ИКБР "Яринтербанк", от 14.05.2005 N 51 с ОАО АКБ "Югра"; а также кредитные договоры от 15.04.2005 N 0077/0/5095/02, от 04.05.2005 N 0077/0/5095/03, от 19.05.2005 N 0077/0/5095/04, от 01.06.2005 N 0077/0/5095/05, от 20.06.2005 N 0077/0/5095/06 с ОАО АК СБ РФ, по условиям которых Общество получило кредиты на сумму менее 10 000 000 рублей, на срок до одного года, под поручительство физического лица. Суды установили, что указанные долговые обязательства соответствуют критериям сопоставимости, установленным ПСФ "Автодизель-Сервис".

В третьем квартале 2005 года Общество заключило 11 кредитных договоров. Из них долговые обязательства по кредитным договорам от 11.07.2005 N 31/11-05 с ОАО КБ "Соцгорбанк", от 10.08.2005 N 348, от 29.08.2005 N 374, от 20.09.2005 N 402 с ООО ИКБР "Яринтербанк", от 27.07.2005 N 57-К с ОАО КБ "Верхневолжский", а также кредитные договоры от 05.07.2005 N 0077/0/5095/07, от 28.07.2005 N 0077/0/5095/08, от 18.08.2005 N 0077/0/5095/09, от 12.09.2005 N 0077/0/5329/01, от 29.09.2005 N 0077/0/5329/02 с ОАО АК СБ РФ, по условиям которых ПСФ "Автодизель-Сервис" получило кредиты на сумму менее 10 000 000 рублей, на срок до одного года, под поручительство физического лица. Суды установили, что указанные долговые обязательства соответствуют критериям сопоставимости, установленным Обществом.

В четвертом квартале 2005 года ПСФ "Автодизель-Сервис" заключило 8 кредитных договоров. Долговые обязательства по кредитным договорам от 17.10.2005 N 438, от 28.12.2005 N 517 с ООО ИКБР "Яринтербанк", от 09.11.2005 N 0077/0/05413, от 28.11.2005 N 0077/0/05440 с ОАО АК СБ РФ, а также заключены кредитные договоры от 21.10.2005 N 0077/0/05329/03, от 16.11.2005 N 0077/0/05329/04, от 05.12.2005 N 0077/0/05329/05, от 28.12.2005 N 0077/0/05329/06, по условиям которых Общество получило кредиты на сумму менее 10 000 000 рублей, на срок до одного года, под поручительство физического лица. Суды установили, что указанные долговые обязательства соответствуют критериям сопоставимости, установленным ПСФ "Автодизель-Сервис".

В первом квартале 2006 года Общество заключило 6 кредитных договоров. По условиям кредитных договоров от 25.01.2006 N 0077/0/05329/07, от 28.02.2006 N 0077/0/05329/08, от 26.02.2006 N 0077/0/06072/01, от 14.03.2006 N 0077/0/06072/02, от 28.03.2006 N 0077/0/06072/03 с ОАО АК СБ РФ ПСФ "Автодизель-Сервис" получила кредиты в сумме до 10 000 000 рублей на один месяц под поручительство физического лица. Суды установили, что указанные долговые обязательства, а также по 8 кредитным договорам от 13.04.2006 N 133, от 10.05.2006 N 184, от 06.06.2006 N 224 с ООО ИКБР "Яринтербанк", заключенным во втором квартале 2006 года; от 20.04.2006 N 0077/0/06072/04, от 10.05.2006 N 0077/0/06072/05, от 24.05.2006 N 0077/0/06072/06, от 14.06.2006 N 0077/0/06072/07, от 27.06.2006 N 0077/0/06072/08, заключенным во втором квартале 2006 года, по условиям которых Общество получило кредиты в сумме от 10 000 000 до 13 000 000 рублей, на срок до одного года, под поручительство физического лица, соответствуют критериям сопоставимости, установленным ПСФ "Автодизель-Сервис".

В третьем квартале 2006 года ПСФ "Автодизель-Сервис" заключила 8 кредитных договоров. Суды установили, что долговые обязательства по кредитным договорам от 10.07.2006 N 0077/0/06072/09, от 20.07.2006 N 0077/0/06072/10, от 10.08.2006 N 0077/0/06329/01, от 06.09.2006 N 0077/0/06329/02, от 26.09.2006 N 0077/0/06329/03, заключенным с ОАО АК СБ РФ, согласно которым Общество получило кредиты в сумме 13 000 000 рублей по каждому договору, на срок до одного года, под поручительство физического лица, а также по кредитным договорам от 16.08.2006 N 0077/0/06341, от 20.09.2006 N 0077/0/06406/06 с ОАО АК СБ РФ, заключенным в третьем квартале 2006 года, по условиям которых Общество получило кредиты в сумме 10 000 000 рублей по каждому договору, на срок один год, под поручительство физического лица, ООО "Управляющая компания "Автодизель-сервис" и под залог товаров, соответствуют критериям сопоставимости, установленным ПСФ "Автодизель-Сервис".

В четвертом квартале 2006 года Общество заключило 4 кредитных договора с ОАО АК СБ РФ, по условиям которых получило кредиты в сумме 13 000 000 рублей по каждому из них на срок 29-30 дней под поручительство физического лица. Суды установили, что указанные долговые обязательства соответствуют критериям сопоставимости, установленным ПСФ "Автодизель-Сервис".

Суды отклонили довод Инспекции о том, что по данным кредитным договорам денежные средства в размере большем, чем 20 000 000 рублей, не могли быть получены ПСФ "Автодизель-Сервис" за указанный в договорах срок, так как в целом превышали объем лимита задолженности, установленный в учетной политике Общества на 2005 и 2006 годы, поскольку доказательств получения кредита на сумму, превышающую данный размер, налоговый орган не представил.

Исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, суды пришли к выводу, что указанные долговые обязательства соответствуют установленным ПСФ "Автодизель-Сервис" и пунктом 1 статьи 269 НК РФ критериям сопоставимости, в том числе не отклоняются более чем на 20 процентов от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам. Следовательно, проценты по указанным обязательствам правомерно отнесены Обществом к расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, в полном объеме, а доначисление налогов по данным договорам произведено налоговым органом необоснованно.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций основаны на материалах дела и не противоречат им.

Доводы заявителей, приведенные в кассационных жалобах, признаются судом кассационной инстанции несостоятельными.

Нормы материального права суды применили правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятого судебного акта, судом кассационной инстанции не установлено.

Расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы ПСФ "Автодизель-сервис", в соответствии со статьей 110 АПК РФ подлежат отнесению на Общество.

Вопрос об отнесении расходов по уплате государственной пошлины по кассационной жалобе налогового органа не рассматривался, так как при подаче кассационной жалобы Инспекция государственную пошлину не уплачивает.

Статья 333.37 НК РФ предусматривает освобождение государственных органов, органов местного самоуправления, выступающих по делам, рассматриваемым в арбитражных судах в качестве истцов или ответчиков, от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 25.02.2009 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 01.06.2009 по делу N А82-5539/2008-19 оставить без изменения, кассационные жалобы производственно-сервисной фирмы "Автодизель-Сервис" открытого акционерного общества и инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району города Ярославля - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы производственно-сервисной фирмы "Автодизель-Сервис" открытого акционерного общества, отнести на производственно-сервисную фирму "Автодизель-Сервис" открытое акционерное общество.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Судьи

Д.В. Тютин Т.В. Базилева И.Л. Забурдаева