Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 21 сентября 2005 г. N А33-20073/04-С6-Ф02-4000/05-С1 Поскольку судом не устанавливался размер пени по каждому выявленному налоговой инспекцией нарушению, постановление апелляционной инстанции о взыскании с предпринимателя НДС отменено (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 21 сентября 2005 г. N А33-20073/04-С6-Ф02-4000/05-С1
(извлечение)

Межрайонная инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 10 по Красноярскому краю (налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о взыскании с индивидуального предпринимателя Бояринова Вячеслава Григорьевича (предприниматель) налога на добавленную стоимость соответствующих сумм пени и налоговых санкций в общей сумме 89 220 рублей 90 копеек.

В порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом произведена замена стороны Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 10 по Красноярскому краю на ее правопреемника Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому), Эвенкийскому автономным округам.

Решением суда от 1 февраля 2005 года заявленные требования удовлетворены частично, с предпринимателя взыскана задолженность в сумме 46 625 рублей 54 копейки, в удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 25 апреля 2005 года решение суда в части отказа в удовлетворении требований налоговой инспекции в сумме 42 595 рублей 36 копеек отменено и принято новое решение об удовлетворении заявления в названной части.

Предприниматель обратился в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой на решение суда первой инстанции в той части, в которой требования заявителя удовлетворены (за исключением взыскания задолженности по эпизоду необоснованного применения вычетов сумм налога на добавленную стоимость по операциям приобретения товаров у индивидуального предпринимателя Овчинниковой Г.Г.) и постановления апелляционной инстанции по делу, мотивированной неправильным применением судами норм материального права.

По мнению заявителя, судом апелляционной инстанции компенсация заказчиком расходов предпринимателя на проезд, проживание и суточное содержание работников при осуществлении подрядных работ вне места их постоянного жительства необоснованно отнесена к объекту налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В части разрешения спора о правомерности применения налоговых вычетов по операциям приобретения товаров (работ, услуг), обязательства по оплате которых прекращены зачетом встречных требований, заявитель сослался на полное прекращение им своих обязательств перед контрагентом - открытым акционерным обществом "Краснокаменское рудоуправление".

Кроме того, заявитель кассационной жалобы полагает неправильными выводы судов о неправомерности применения налоговых вычетов по операции приобретения права требования исполнения денежного обязательства Войсковой части N 48257 на основании договора цессии с обществом с ограниченной ответственностью "Конвектор".

Налоговая инспекция отзыв на кассационную жалобу не представила.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Стороны, надлежаще уведомленные о месте и времени рассмотрения кассационной жалобы (почтовое уведомление N 70346 от 18.08.2005), в судебное заседание не явились, в связи с чем дело рассматривается в их отсутствие.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 13 сентября 2005 года судом был объявлен перерыв до10 часов 21 сентября 2005 года.

Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судом норм материального и процессуального права, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит постановление апелляционной инстанции подлежащим частичной отмене с направлением дела на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как установлено судом, налоговой инспекцией проведена камеральная налоговая проверка на основе представленных предпринимателем налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за второй - четвертый кварталы 2003 года.

По результатам проверки налоговой инспекцией установлена неполная уплата налога на добавленную стоимость по причине занижения предпринимателем налоговой базы в результате невключения в нее части сумм денежных средств, полученных от муниципального унитарного предприятия "Управление жилищно-коммунального хозяйства" - заказчика по договору подряда. Кроме того, налогоплательщиком суммы исчисленного налога неправомерно уменьшены на налоговые вычеты по операциям приобретения товаров (работ, услуг), оплата по которым не произведена, и на вычеты налога, уплаченного по договору цессии, со стоимости приобретения имущественных прав.

Решением налоговой инспекции от 9 июля 2004 года (с учетом внесенных налоговой инспекцией изменений) налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2003 года в виде штрафа в сумме 14 212 рублей 81 копейка. Кроме того, указанным решением предпринимателю доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 71 064 рубля 3 копейки за 4 квартал 2003 года и пени в сумме 3 944 рубля 6 копеек.

Налоговой инспекцией предпринимателю направлены требования об уплате налога и пени по состоянию на 16 июля 2004 года N 19893 и по состоянию на 3 августа 2004 года N 20720, а также требование об уплате налоговой санкции от 3 августа 2004 года N 1490.

В связи с тем, что в установленный срок суммы задолженности добровольно предпринимателем не уплачены, налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с заявлением об их взыскании.

Решением суда первой инстанции заявленные требования удовлетворены в части взыскания налога на добавленную стоимость в сумме 37 137 рублей 3 копейки, пени в сумме 2 061 рубль 10 копеек, налоговых санкций в сумме 7 427 рублей 41 копейка.

Удовлетворяя требования налоговой инспекции в части доначислений по эпизоду необоснованного применения налоговых вычетов по операции приобретения имущественных прав, суд исходил из того, что объект налогообложения возникает у предпринимателя в виде дохода от прекращения обязательства, полученного им по договору предоставления финансовых услуг, а не в сумме выручки от реализации товаров, право требования которой им приобретено. Соответственно, налоговый вычет может быть предъявлен только в сумме, уплаченной за приобретение соответствующей финансовой услуги.

В части признания необоснованными выводов решения налоговой инспекции о занижении налоговой базы на суммы денежных средств, полученных от заказчика по договору подряда в возмещение расходов на проезд, проживание и питание работников предпринимателя, и отказе в удовлетворении заявленных требований о взыскании, суд первой инстанции исходил из содержания нормы статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, не относящей компенсацию указанных расходов к объектам налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В отношении применения налоговых вычетов по приобретению товара, оплата за который производилась зачетом встречных требований, суд, отказывая в удовлетворении требований инспекции, указал, что право налогоплательщика на вычет не зависит от избранной им формы расчетов.

Отменяя решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований о взыскании недоимки, пени и налоговых санкций, доначисленных в связи с занижением налоговой базы и неправомерным применением налоговых вычетов по операциям приобретения товаров (работ, услуг), оплата которых произведена зачетом встречных требований, апелляционная инстанция руководствовалась следующим.

На основании положений статьи 709 Гражданского кодекса Российской Федерации о включении в цену работ по договору подряда всех затрат подрядчика, произведенных им при выполнении договора, суд посчитал, что компенсация расходов на проезд, проживание и суточное содержание работников индивидуального предпринимателя, является частью его выручки от выполнения работ по договору подряда.

В отношении выводов решения налоговой инспекции о неправомерном применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по операциям, оплаченным зачетом встречных требований, суд апелляционной инстанции признал требования налоговой инспекции обоснованными по причине подтверждения неполноты исполнения предпринимателем своих обязательств по оплате товара перед поставщиком.

Выводы суда апелляционной инстанции об обоснованности требований налоговой инспекции о взыскании налоговых санкций за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате неправомерного применения налоговых вычетов соответствуют установленным по делу обстоятельствам и основаны на правильном применении норм материального права.

Согласно положениям пунктов 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, на налоговые вычеты, которым подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты сумм налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Как установлено судом апелляционной инстанции, в 4 квартале 2003 года предпринимателем применены налоговые вычеты по приобретению товара у ОАО "Краснокаменское рудоуправление". При этом расчеты производились путем зачета встречных требований предпринимателя к поставщику.

Из акта сверки расчетов между ОАО "Краснокаменское рудоуправление" и предпринимателем усматривается, что предпринимателем обязательства по оплате товаров, поставленных ему обществом, не исполнены в полном объеме - предприниматель имеет задолженность в сумме 542 457 рублей 51 копейка.

В силу норм статей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике.

Поскольку предпринимателем не доказано, что по примененным вычетам сумм налога зачет обязательств с поставщиком ОАО "Краснокаменское рудоуправление" произведен, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о неподтверждении им своего права на уменьшение в указанных суммах исчисленного налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 2 статьи 155 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации новым кредитором, получившим требование, финансовых услуг, связанных с уступкой требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

При этом на основании пункта 1 статьи 155, подпункта 3 пункта 2 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации при уступке права требования, вытекающего из договора, на основании которого производилась реализация товаров (работ, услуг), налоговая база по такой реализации определяется первоначальным кредитором в момент передачи права требования.

Таким образом, у нового кредитора, получившего исполнение обязательства, объект налогообложения возникает в виде дохода от совершения финансовой операции, то есть разницы между суммой расходов на приобретение права требования и фактически полученного дохода. Налоговой инспекцией подтверждено право предпринимателя на налоговый вычет в сумме, уплаченной ООО "Конвектор" за приобретение финансовой услуги, в размере 2 895 рублей 17 копеек.

Применение вычетов налога на добавленную стоимость в сумме, исчисленной от цены товаров, поставленных ООО "Конвектор" войсковой части N 48257, не соответствует положениям статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку предпринимателем приобретены финансовые услуги, операция по реализации которых является самостоятельным объектом налогообложения.

Выводы суда апелляционной инстанции о правомерности требований налоговой инспекции в части доначислений по эпизоду занижения предпринимателем налоговой базы на суммы денежных средств, полученных от МУП "Управление жилищно-коммунального хозяйства" и направленных на оплату проезда, проживания и суточного содержания работников предпринимателя, сделаны в результате неправильного применения судом норм материального права.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается, в том числе, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу статьи 704 Гражданского кодекса Российской Федерации если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика - из его материалов, его силами и средствами.

В соответствии с частью 2 статьи 709 Гражданского кодекса Российской Федерации цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

Как установлено судом апелляционной инстанции, договором от 30 мая 2003 года между предпринимателем (подрядчик) и МУП "Управление жилищно-коммунального хозяйства" (заказчик) предусмотрена обязанность заказчика оплатить проезд, питание и проживание в гостинице работников подрядчика.

Цена подрядных работ определена сторонами договора отдельно.

Из представленных счетов-фактур, выставленных предпринимателем заказчику МУП "Управление жилищно-коммунального хозяйства", суд апелляционной инстанции установил, что к суммам, выставленным на оплату проезда, питания и проживания, налог на добавленную стоимость дополнительно не предъявлялся.

Таким образом, поскольку в договоре оплата цены подрядных работ не включает в себя возмещение расходов по оплате проезда, питания и проживания, несение данных расходов за счет заказчика носит компенсационный характер, по сути представляя собой возложение на заказчика ряда обязанностей по договору подряда (частичное иждивение заказчика), указанные суммы не являются выручкой предпринимателя и не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Поскольку судом не устанавливался размер пени по каждому выявленному налоговой инспекцией нарушению, для установления суммы пени, исчисленной в связи с доначислением налога на добавленную стоимость с занижения налоговой базы, постановление апелляционной инстанции подлежит отмене с передачей дела на новое рассмотрение в указанной части.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение Арбитражного суда Красноярского края от 1 февраля 2005 года по делу N А33-20073/04-С6 в части удовлетворения требований Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому), Эвенкийскому автономным округам оставить без изменения.

Постановление апелляционной инстанции от 25 апреля 2005 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-20073/04-С6 в части удовлетворения требований Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому), Эвенкийскому автономным округам о взыскании сумм налога на добавленную стоимость, пени и налоговых санкций, доначисленных по эпизоду занижения индивидуальным предпринимателем Бояриновым Вячеславом Григорьевичем налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на суммы полученных от МУП "Управление жилищно-коммунального хозяйства" выплат на компенсацию расходов на проезд, проживание и суточное содержание работников предпринимателя отменить. В указанной части направить дело на новое рассмотрение в апелляционную инстанцию того же арбитражного суда.

В остальной части постановление суда апелляционной инстанции от 25 апреля 2005 года оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.