ООО находится на УСН (доходы минус расходы). В 2021 году в учете были отражены затраты, относящиеся к 2019 и 2020 годам. Оплата поставщикам осуществлялась в 2019 и 2020 годах. При этом документы были восстановлены только в 2021 году. Можно ли расходы прошлых периодов отразить в текущем периоде, когда фактически поступили документы? Могут ли суммы этих затрат снять с расходов 2021 года, когда 2019 и 2020 годы станут непроверяемыми периодами?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Ввиду того, что при принятии к учету расходов, относящихся к 2019 и 2020 гг., в 2021 году образуется убыток, отражение данных расходов в 2021 году считаем рискованным.

Обоснование позиции:
Порядок применения упрощенной системы налогообложения регулируется главой 26.2 НК РФ (ст. 346.11-346.25.1).
Согласно п. 2 ст. 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения при УСН являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
Порядок признания доходов и расходов для целей применения УСН определен в ст. 346.17 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ материальные расходы учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.
Указанные расходы принимаются к налоговому учету при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Документальное подтверждение расходов является одним из критериев для признания расходов в целях налогообложения.
Таким образом, при соответствии требуемым п. 1 ст. 252 НК РФ критериям произведенные материальные расходы признаются в периоде их оплаты.
Также в соответствии с п. 7 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщики, использующие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, имеют право уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял УСН и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом под убытком понимается превышение расходов, определяемых в соответствии со ст. 346.16 НК РФ, над доходами, определяемыми в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.
Другие варианты переноса расходов из прошлого периода в текущий период главой 26.2 НК РФ не предусмотрены.
Согласно письмам Минфина России от 24.03.2017 N 03-03-06/1/17177, от 13.04.2016 N 03-03-06/2/21034 неотражение расходов, возникших в прошлых налоговых периодах, но выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде в результате получения первичных документов, является искажением налоговой базы предыдущего налогового периода, следовательно, на указанные операции распространяются положения ст. 54 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Согласно п. 2 ст. 346.18, п. 8 ст. 274 НК РФ в случае если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю.
Исходя из этого согласно письму Минфина России от 06.04.2020 N 03-03-06/2/27064 организация вправе включить в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода сумму выявленной ошибки (искажения), которая привела к излишней уплате налога в предыдущем отчетном (налоговом) периоде, только в том случае, если в текущем отчетном (налоговом) периоде получена прибыль. Если по итогам текущего отчетного (налогового) периода получен убыток, производится перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка (письма Минфина России от 01.12.2020 N 03-03-06/1/104739, от 06.04.2020 N 03-03-06/2/27064, от 16.02.2018 N 03-02-07/1/9766, от 24.03.2017 N 03-03-06/1/17177, от 13.04.2016 N 03-03-06/2/21034, от 22.07.2015 N 03-02-07/1/42067).
Считаем, что такой подход применяется и в целях обложения налогом, уплачиваемым в связи с применением УСНО.
В данной ситуации включение расходов, произведенных в 2019 и 2020 гг., в период 2021 года приведет к образованию убытка в 2021 году. В связи с этим считаем, что расходы следует отразить в периодах их фактического совершения.
Согласно п. 2 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
Таким образом, в данной ситуации, по нашему мнению, с учетом позиции Минфина России ошибки следует исправить в периодах их совершения (в 2019 и 2020 годах) и представить в налоговый орган уточненные налоговые декларации по УСН за 2019 и 2020 годы.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Расходы УК на УСНО по запоздавшим документам (Г.К. Габелли, журнал "Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2020 г.);
- Вопрос: Организация (УСН) оказала услуги связи в 2018 году, первичные учетные документы поступили в конце 2019 года. Расходы не отражены в бухгалтерском и налоговом учете ошибочно (по вине организации). Ошибка не является существенной. Как учесть в бухгалтерском и налоговом учете выявленные ошибки? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2020 г.)
- Вопрос: ООО ведет деятельность по оптовой торговле, находится на УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". По итогам года сумма уплаченных расходов превысила сумму полученных доходов. Возможно ли перенести часть суммы уплаченных расходов для зачета на следующий год? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2019 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Школина Марина

Ответ прошел контроль качества

3 марта 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.