ИП занимается продажей автозапчастей, применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". При продаже товаров выписывается накладная. Расчеты с покупателями ведутся через расчетный счет. Документы на покупку реализуемых товаров отсутствуют. Каковы налоговые последствия сложившейся ситуации, в том числе с точки зрения представления документов налоговому органу в рамках проведения встречных проверок с контрагентами?

 Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Действующее законодательство не содержит положений, обязывающих ИП, применяющих УСН с объектом налогообложения "доходы", обеспечивать сохранность первичных документов, подтверждающих затраты на покупку ТМЦ.

Обоснование вывода:
В силу пп. 3 п. 1 ст. 23 НК РФ на налогоплательщиков возлагается обязанность вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. Подпунктом 8 того же пункта установлено, что налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учетов и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.
Согласно п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России. Заметим, что для организаций порядок исчисления налоговой базы иной, они исчисляют ее на основании данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н утверждены форма Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Книга учета доходов и расходов), а также Порядок ее заполнения (далее - Порядок). Из ст. 346.24 НК РФ следует, что индивидуальный предприниматель, применяющий УСН, обязан вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, именно в этой книге.
Таким образом, ИП, применяющие УСН, налоговую базу исчисляют на основании данных Книги учета доходов и расходов, данные бухгалтерского учета для этих целей им не требуются. Более того, Федеральный Закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) в принципе не возлагает на индивидуальных предпринимателей обязанности ведения бухгалтерского учета (п. 1 части 2 ст. 6 Закона N 402-ФЗ, смотрите также письма Минфина России от 29.01.2015 N 03-11-11/3236, от 13.01.2015 N 03-11-11/68, от 07.04.2014 N 03-11-11/15440, от 17.07.2013 N 03-11-11/27954, от 27.08.2012 N 03-11-11/257 и др.). Соответственно, ИП обязаны обеспечивать сохранность только тех документов, которые необходимы им для правильного заполнения Книги учета доходов и расходов и расчета налоговой базы.
При применении УСН с объектом налогообложения "доходы" налоговой базой признается денежное выражение доходов индивидуального предпринимателя (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). Поэтому ИП, применяющий УСН с данным объектом, обязан вести учет получаемых им доходов (в порядке, установленном ст. 346.15 НК РФ) и, соответственно, обеспечивать сохранность первичных документов, подтверждающих эти доходы. Из п.п. 2.2-2.4 Порядка следует, что данные из этих документов подлежат отражению в графах 2-4 раздела I "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов.
Что касается расходов, то обязанности вести учет расходов при применении УСН с объектом налогообложения "доходы" положения главы 26.2 НК РФ на налогоплательщиков не возлагают. В этом случае произведенные в налоговом периоде расходы не оказывают никакого влияния на расчет налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, и, за некоторым исключением*(1), могут не отражаться налогоплательщиками в Книге учета доходов и расходов (п. 2.5 Порядка). Соответственно, обязанности обеспечивать сохранность документов, подтверждающих понесенные расходы*(2), в частности "входящих" документов от поставщиков, у ИП нет.
По поводу предоставления документов по запросу налоговых органов, в частности, в рамках проведения так называемых "встречных проверок" отметим, что на основании п. 1 ст. 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, действительно вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).
Как следует из буквального прочтения данной нормы, предоставить по запросу налогового органа налогоплательщик должен только фактически имеющиеся у него документы. Т.е. п. 1 ст. 93.1 НК РФ необходимо рассматривать во взаимосвязи с положением пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ, которым, как было сказано выше, установлена обязанность обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов. Так как обеспечивать сохранность документов, подтверждающих расходы на покупку товаров, ИП, применяющий УСН с объектом налогообложения "доходы", не обязан, то у него не возникает и обязанности представлять такие документы в налоговый орган.
Согласно п. 6 ст. 93.1 НК РФ отказ лица от представления истребуемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ. Как следует из буквального толкования п. 2 ст. 126 НК РФ, лица, у которых истребуются документы в порядке, установленном ст. 93.1 НК РФ, могут быть привлечены к ответственности только за непредставление фактически имеющихся у них документов со сведениями о налогоплательщике.
В связи с этим полагаем, что бездействие лица, выразившееся в непредставлении по требованию налогового органа документов со сведениями о налогоплательщике в связи с их отсутствием, не образует состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 2 ст. 126 НК РФ.
Аналогичный вывод представлен в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2015 N 09АП-22573/15: п. 2 ст. 126 НК РФ предусматривает налоговую ответственность налогоплательщика только в случае непредставления по запросу налогового органа имеющихся у налогоплательщика информации либо документов, которые налогоплательщик обязан представить налоговому органу согласно положениям НК РФ. Лицо не может быть привлечено к ответственности за непредставление документов, которые у него отсутствуют.
Выраженная позиция является нашим экспертным мнением. Официальных разъяснений по данному вопросу нами не обнаружено.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

22 января 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

------------------------------------------------------------------------
*(1) Налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, в графе 5 отражает (п. 2.5 Порядка):
- фактически осуществленные расходы, предусмотренные условиями получения выплат на содействие самозанятости безработных граждан и стимулирование создания безработными гражданами, открывшими собственное дело, дополнительных рабочих мест для трудоустройства безработных граждан за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с программами, утверждаемыми соответствующими органами государственной власти;
- фактически осуществленные расходы за счет средств финансовой поддержки в виде субсидий, полученных в соответствии с Федеральным законом от 24 июля 2007 г. N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации".
*(2) Между тем следует учитывать, что индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, обязаны соблюдать порядок ведения кассовых операции, установленный указанием ЦБ РФ от 11.03.2014 N 3210-У (п. 4 ст. 346.11 НК РФ).
Следовательно, предприниматели, в том числе применяющие УСН с объектом налогообложения "доходы", обязаны хранить в течение установленных сроков документы, относящиеся к расчетным и кассовым операциям (в частности кассовые книги, авансовые отчеты и др.).
Кроме того, предприниматели обязаны обеспечивать в течение четырех лет сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов, при исполнении ими обязанностей налоговых агентов (например при исчислении НДФЛ с доходов сотрудников) (пп. 5 п. 3 ст. 24 НК РФ).
Помимо этого, представители финансового ведомства полагают, что индивидуальные предприниматели с целью сохранения права на применение УСН тоже должны определять остаточную стоимость основных средств в порядке, предусмотренном для организаций. Смотрите, например, письма Минфина России от 29.01.2015 N 03-11-11/3236, от 19.09.2014 N 03-11-06/2/47029, от 05.11.2013 N 03-11-11/46966. Если придерживаться позиции Минфина России, то индивидуальный предприниматель тоже должен определять остаточную стоимость основных средств, причем по данным бухгалтерского учета. При этом Закон N 402-ФЗ не предусматривает возможность "частичного" ведения бухгалтерского учета, как это ранее было предусмотрено п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (к слову - тоже для организаций). На наш взгляд, указанная позиция является весьма спорной. Положения пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ устанавливают ограничения исключительно для организаций, в отличие от иных норм, которые оговаривают ограничения как для организаций, так и для индивидуальных предпринимателей (пп.пп. 8, 13, 15, 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Тем не менее, если индивидуальный предприниматель решит исключить возможные риски, по нашему мнению, он может добровольно вести учет основных средств в соответствии с действующими правилами (стандартами) бухгалтерского учета. В этом случае, соответственно, необходимо обеспечить сохранность документов, подтверждающих затраты на приобретение основных средств.