В 2021 году казенное учреждение приобрело неисключительные права пользования программой на 15 месяцев. Также по условиям договора приобретаются услуги на абонентское обслуживание этой программы на 15 месяцев (не относится к системе электронного документооборота). На неисключительные права пользования представляется Акт приема-передачи, на абонентское обслуживание - Акт выполненных работ (оказанных услуг). Абонентское обслуживание оплачивается единовременно при заключении договора. Как казенному учреждению учесть расходы на абонентское обслуживание программы: отнести на счет 1 401 20 226, или такие расходы формируют стоимость прав пользования программой на счете 1 106 61 352?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Услуги контрагента на абонентское обслуживание в соответствии с договором не включаются в первоначальную стоимость объекта прав пользования нематериальными активами, так как не связаны с приобретением неисключительного права пользования и подготовкой его к использованию. Предварительная оплата по такому договору отражается на счете 0 206 26 56Х "Увеличение дебиторской задолженности по авансам по прочим работам, услугам". Уменьшение размера дебиторской задолженности будет производиться по мере оказания услуг по абонентскому обслуживанию с представлением соответствующих подтверждающих документов исполнителем.

Обоснование вывода:
С 1 января 2021 года при ведении бюджетного учета казенные учреждения руководствуются в том числе Стандартом "Нематериальные активы", в соответствии с которым неисключительные права пользования на результаты интеллектуальной деятельности могут учитываться на балансовом счете 111 6Х "Права пользования нематериальными активами" при соответствии установленным критериям. Методические рекомендации по применению Стандарта "Нематериальные активы" были доведены письмом Минфина РФ от 30.11.2020 N 02-07-07/104384 (далее - Методические рекомендации).
Пунктом 11 Стандарта "Нематериальные активы", а также п. 4 Методических рекомендаций установлено, что первоначальная стоимость объектов нематериальных активов определяется в сумме фактически произведенных затрат, предъявленных субъекту учета поставщиками (подрядчиками, исполнителями). К таким расходам относится, в частности:
- цена приобретения в соответствии с договором (государственным (муниципальным) контрактом) о приобретении права на результат интеллектуальной деятельности;
- регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные расходы, произведенные в связи с приобретением объекта нематериальных активов;
- суммы вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов;
- затраты на информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объекта нематериальных активов;
- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта нематериальных активов;
- затраты, непосредственно относящиеся к подготовке объекта нематериального актива к предполагаемому использованию.
Исходя из вышесказанного, порядок формирования первоначальной стоимости приобретенного в результате обменной операции неисключительного права на программное обеспечение включает в себя цену приобретения неисключительного права пользования в соответствии с лицензионным договором, сумму любых фактических затрат, связанных с приобретением неисключительного права на программное обеспечение, а также затраты по подготовке к предполагаемому использованию.
В свою очередь, услуги абонентского обслуживания программы - это своего рода техническая поддержка результата интеллектуальной деятельности, то есть обязательство по оказанию услуг по обновлению программного обеспечения и иных услуг, предусмотренных договором (контрактом), в течение оговоренного времени. Согласно п. 10.2.6 Порядка N 209н расходы на услуги в области информационных технологий относятся на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ. Причем перечень расходов, которые могут быть осуществлены за счет данной подстатьи, закрытым не является и не исключает возможности отражения иных аналогичных по экономическому содержанию затрат. Поэтому расходы, связанные с приобретением услуг на абонентское обслуживание программы сроком на 15 месяцев, могут быть отнесены на подстатью 226 КОСГУ в качестве расходов на оплату услуг в области информационных технологий.
Данные расходы не связаны с приобретением неисключительного права пользования и подготовкой его к использованию, а следовательно, в первоначальную стоимость объекта не включаются.
В рассматриваемом случае условиями договора предусмотрено, что учреждение сначала оплачивает услуги по абонентскому обслуживанию, а уже потом услуги оказываются исполнителем в течение определенного срока. По сути, такая операция является авансовым платежом, который впоследствии закрывается зачетом авансового платежа на основании акта оказания конкретной услуги. Следовательно, в отношении расчетов по абонентскому обслуживанию в таком случае применяется счет 0 206 26 000 "Расчеты по авансам по прочим работам, услугам" (п. 202 Инструкции N 157н).
Кроме того, необходимо учесть тот факт, что принятие услуг за период, который еще не наступил, например принятие в апреле 2021 года услуг за период с апреля 2021 года по июнь 2022 года, может быть квалифицировано как мнимая и притворная сделка. В соответствии ст. 9 Федерального закона о бухгалтерском учете от 06.12.2011 N 402-ФЗ не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Также оплата не оказанных фактически услуг может быть квалифицирована как нецелевое использование средств бюджета. Соответственно, в случае, если казенным учреждением в рамках заключенного договора будет перечислен авансовый платеж за абонентское обслуживание, информация о нем должна быть отражена в качестве дебиторской задолженности на счет 0 206 26 000 "Расчеты по авансам по прочим работам, услугам". Уменьшение размера дебиторской задолженности будет производиться только по мере оказания услуг по абонентскому обслуживанию с предоставлением соответствующих первичных учетных документов или возврата денежных средств.
Таким образом, в бухгалтерском учете казенного учреждения могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:
1. Дебет КРБ 1 206 26 66Х Кредит КРБ 1 304 05 226
- отражена оплата авансового платежа по абонентскому обслуживанию программы;
2. Дебет КРБ 1 401 20 226 (1 109 ХХ 226) Кредит КРБ 1 302 26 73Х
- приняты работы по договору в части абонентского обслуживания программы;
3. Дебет КРБ 1 302 26 83Х Кредит КРБ 1 206 26 66Х
- отражен зачет авансового платежа.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

19 апреля 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.