Новости и аналитика Правовые консультации Бухгалтерский учет в бюджетной сфере Бюджетному учреждению выделены целевые денежные средства по КОСГУ 225 на благоустройство территории. Был заключен единый контракт. В рамках единого контракта по благоустройству территорий предусмотрена поставка и установка детских площадок, скамеек, проведение тротуаров и озеленение территории многолетними насаждениями. Земельный участок находится в оперативном управлении и числится на балансе. По окончании работ составляется единый акт выполненных работ. Как в бухгалтерском учете бюджетного учреждения отразить произведенные работы по благоустройству территории?

Бюджетному учреждению выделены целевые денежные средства по КОСГУ 225 на благоустройство территории. Был заключен единый контракт. В рамках единого контракта по благоустройству территорий предусмотрена поставка и установка детских площадок, скамеек, проведение тротуаров и озеленение территории многолетними насаждениями. Земельный участок находится в оперативном управлении и числится на балансе. По окончании работ составляется единый акт выполненных работ.
Как в бухгалтерском учете бюджетного учреждения отразить произведенные работы по благоустройству территории?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Решение о принятии к учету объектов НФА, созданных в результате работ по благоустройству территории, а также о включении тех или иных затрат в первоначальную стоимость таких объектов относится к компетенции профильной комиссии учреждения.

Обоснование вывода:
Прежде всего отметим, что при подготовке ответа на данный вопрос мы не оцениваем правомерность применения подстатьи 225 КОСГУ для отнесения на нее поименованных в вопросе расходов.
Нормативные акты в сфере бухгалтерского учета не содержат четкого определения понятия "благоустройство территории".
Подобные определения содержатся в некоторых правовых актах и письмах госорганов. Например, в соответствии с п. 3.2 ст. 3 Свода правил СП 82.13330.2016 "Благоустройство территорий", утвержденного приказом Минстроя России от 16.12.2016 N 972/пр, под благоустройством территории понимается комплекс мероприятий по инженерной подготовке к озеленению, устройству покрытий, освещению, размещению малых архитектурных форм и объектов монументального искусства, направленных на улучшение функционального, санитарного, экологического и эстетического состояния участка.
Перечни объектов и элементов благоустройства содержатся соответственно в п.п. 1.3 и 1.4 Методических рекомендаций для подготовки правил благоустройства территорий поселений, городских округов, внутригородских районов, утвержденных приказом Минстроя России от 13.04.2017 N 711/пр (далее - Методические рекомендации).
В результате осуществления работ по благоустройству могут создаваться отдельные объекты (элементы) благоустройства. Поэтому после завершения работ по благоустройству территории профильная комиссия по поступлению и выбытию активов согласно требованиям п. 34 Инструкции N 157н на основании анализа итогов проведенных работ должна дать ответ на вопрос, созданы ли в результате выполнения этих работ какие-либо новые нефинансовые активы.
При принятии решения члены комиссии должны руководствоваться:
- п. 8 Стандарта "Основные средства";
- п.п. 39, 45, 98, 99 Инструкции N 157н;
- Сводом правил СП 82.13330.2016, утвержденным приказом Минстроя России от 16.12.2016 N 972/пр;
- Сводом правил СП 78.13330.2012, утвержденным приказом Минрегиона России от 30.06.2012 N 272.
Если комиссия примет решение, что осуществление работ по благоустройству территории не привело к созданию каких-либо НФА, стоимость этих работ в полном объеме относится к расходам (затратам) текущего финансового года, то есть списывается в дебет счета 109 00 или счета 401 20 (смотрите, в частности, письма Минфина России от 11.10.2019 N 02-07-10/78244, от 23.09.2013 N 02-06-10/39403). При этом сведения о произведенных работах желательно внести в Инвентарную карточку (ф. 0504031), которая открыта по соответствующему земельному участку и (или) по объекту недвижимости, находящемуся на таком земельном участке.
В соответствии с положениями Порядка N 209н расходы по благоустройству территории, находящейся в оперативном управлении учреждения, в зависимости от экономического содержания расходов, осуществляемых в целях благоустройства, следует отражать (письмо Минфина России от 13.09.2019 N 02-08-05/70775):
- приобретение (создание) НФА отражается по соответствующим статьям группы 300 "Поступление нефинансовых активов": 310 "Увеличение стоимости основных средств", 340 "Увеличение стоимости материальных запасов";
- расходы по оплате работ и услуг по благоустройству, формирующие капвложения, подлежат отражению по подстатье 228 "Услуги, работы для целей капитальных вложений" КОСГУ;
- оплата работ и услуг, произведенных в целях содержания, ремонта, обслуживания, поддержания и (или) восстановления функциональных и пользовательских характеристик, уже имеющихся объектов - по подстатье 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ;
- расходы, не связанные с ремонтом и не формирующие капитальные вложения, - по подстатье 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.
При этом порядок применения той или иной статьи (подстатьи) КОСГУ зависит не только от формулировки предмета контракта, но и от порядка документального оформления результатов исполнения контрагентом своих обязательств. Так, для отнесения расходов в рамках одного контракта на различные статьи (подстатьи) КОСГУ необходимо располагать документами, оформляющими самостоятельный факт хозяйственной жизни. То есть для применения статьи 310 "Увеличение стоимости основных средств" необходимо наличие первичного учетного документа, подтверждающего создание (изготовление) объекта, подлежащего учету в качестве объекта основных средств, например, установку скамеек, устройство тротуарного покрытия, детских площадок и т.п.
В рассматриваемом же случае контрактом не предусмотрено документальное оформление отдельных результатов выполненных работ, а оформляется один документ, подтверждающий приемку всего комплекса работ, предусмотренных контрактом, соответственно, основания для распределения расходов между отдельными статьями (подстатьями) КОСГУ отсутствуют, а применение подстатей 226 или 228 КОСГУ будет зависеть от того, будут ли расходы формировать стоимость объектов основных средств в полном объеме либо частично будут отнесены на финансовый результат текущего периода.
Так, решение о применении подстатьи 228 "Услуги, работы для целей капитальных вложений" КОСГУ будет обоснованным, если комиссией по поступлению и выбытию активов будет принято решение, что все расходы подлежат включению в стоимость созданных объектов благоустройства. Если же часть расходов будет отнесена на финансовый результат, то может быть принято решение об отнесении всех расходов по контракту на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ. Дело в том, что в настоящее время порядок отнесения расходов по договору подряда в случае, если часть расходов будут формировать капитальные вложения, а часть нет, Порядком N 209н не урегулирован. В то же время аналогичная ситуация урегулирована в части отражения поступлений текущего и капитального характера неделимым платежом, а также расходования средств в рамках подобных поступлений. Так, например, если условиями предоставления средств предусматривается осуществление получателем расходов как капитального характера, так и расходов некапитального характера, то указанные перечисления (поступления) признаются перечислениями (поступлениями) текущего характера (п. 7 Порядка N 209н). При этом именно на подстатью 226 КОСГУ относятся расходы на оплату прочих работ не для целей капитальных вложений в объекты капитального строительства (реконструкции, в том числе с элементами реставрации, технического перевооружения) и не включаются в объемы капитальных вложений, формирующих стоимость основных средств (п. 10.2.6 Порядка N 209н).
В случае если весь комплекс работ осуществляется в рамках договора подряда и результаты выполненных работ оформляются одним актом, содержащим информацию о созданных в результате работ самостоятельных объектах благоустройства, даже при отнесении всех расходов на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ у комиссии по поступлению и выбытию активов могут быть все основания для принятия решения о принятии их к учету в качестве самостоятельных инвентарных объектов.
Таким образом, в случае если комиссией по поступлению и выбытию активов будет принято решение о том, что расходы на оплату работ по благоустройству территории могут быть частично отнесены на увеличение первоначальной стоимости основных средств, в бухучете бюджетного учреждения согласно Инструкции N 174н могут быть отражены корреспонденции счетов:
1. Дебет 5 401 20 22Х Кредит 5 302 2Х 73Х
- на финрезультат отнесены расходы по благоустройству территории, не формирующие первоначальную стоимость объектов основных средств;
2. Дебет 5 106 ХХ 310 Кредит 5 302 2Х 73Х
- отражены вложения в созданные объекты основных средств;
3. Дебет 5 304 06 832 Кредит 5 106 ХХ 310
Дебет 4 106 ХХ 310 Кредит 4 304 06 732
- перенесены вложения в основные средства с КФО 5 на КФО 4*(1);
4. Дебет 4 101 ХХ 310 Кредит 4 106 ХХ 310
- приняты к учету объекты основных средств, созданные в результате произведенных работ по благоустройству территории.

К сведению:
С 2016 года коды КОСГУ не применяются в целях планирования и исполнения бюджетов согласно п. 7 ст. 4 Федерального закона от 22.10.2014 N 311-ФЗ. Планирование расходов бюджетных учреждений, а также санкционирование отдельных расходов таких учреждений проводится по видам расходов. КОСГУ же используются для ведения бухгалтерского учета, составления бухгалтерской отчетности, обеспечивающей сопоставимость показателей бюджетов бюджетной системы Российской Федерации (п. 2 Порядка N 209н). Соответственно, ошибки в применении КОСГУ могут быть зафиксированы в ходе контрольных мероприятий в качестве финансовых нарушений (например, об искажении показателей отчетности), однако о нецелевом расходовании средств речи уже идти не может (смотрите, в частности решение АС Приморского края от 02.09.2019 по делу N А51-12164/2019, письмо Минфина России от 09.07.2019 N 02-09-06/1/50753).

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Учет объектов благоустройства (для бюджетной сферы).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Шершнева Анна

10 ноября 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Объекты основных средств не могут быть учтены по КФО 5 или 6 (смотрите, в частности, письмо Минфина России от 18.09.2012 N 02-06-07/3798, письмо Минфина России и Федерального казначейства от 22.02.2013 NN 02-14-05/5145, 42-7.4-05/5.1-11). Поэтому фактические вложения в объекты основных средств, произведенные за счет субсидий на иные цели, сформированные на счете 106 01, подлежат переносу на КФО 4.