Бухгалтерский учет права аренды еще несуществующего объекта и его залог

Организация заключила договор аренды основного средства, которое еще не создано. В соответствии с договором арендодатель обязан построить его и передать в аренду на 30 лет с последующим выкупом. Внесен обеспечительный платеж, который с 01.04.2025 будет равномерно списываться в счет арендной платы до момента выкупа. Так же арендодатель до момента выкупа передал в залог не построенный еще объект арендатору. Окончание строительства запланировано на 2026 год.
Как отразить в учете право аренды еще несуществующего объекта и его залог?

В настоящее время бухгалтерский учет организуется арендатором в соответствии с пп. 10-23 ФСБУ 25/2018 "Бухгалтерский учет аренды". Объекты бухучета классифицируются как объекты учета аренды при единовременном выполнении условий, перечисленных в п. 5 ФСБУ 25/2018, среди которых "2) предмет аренды идентифицируется (предмет аренды определен в договоре аренды, и этим договором не предусмотрено право арендодателя по своему усмотрению заменить предмет аренды в любой момент в течение срока аренды)". На наш взгляд, в данном случае это условие, равно как и иные, соблюдается.

Подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Договор аренды будущей недвижимой вещи (март 2025 г.).

В любом случае согласно п. 10 ФСБУ 25/2018 арендатор отражает в бухгалтерском учете право пользования активом (ППА) "на дату предоставления предмета аренды". Одновременно признается обязательство по аренде (ОА). Под "датой предоставления предмета аренды" понимается дата, на которую предмет аренды становится доступным для использования арендатором (это следует из п. 6 ФСБУ 25/2018).

Соответственно, до момента реального получения в пользование построенного объекта арендатор не признает в бухучете ни актив, ни обязательство. Уплаченная сумма обеспечительного платежа, в том числе впоследствии засчитываемая в счет арендных платежей, учитывается по счетам учета расчетов с арендодателем.

На дату получения построенного имущества - предмета аренды платежи, произведенные до этого момента, сформируют первоначальную стоимость ППА наряду с величиной обязательства по аренде (п. 13 ФСБУ 25/18). Условно (суммы без НДС):

Дебет 08 Кредит 76 Авансы

- предварительные платежи (обеспечительный и (или) авансовые арендные платежи, произведенные до момента получения имущества);

Дебет 08 Кредит 76 ОА

- на дату акта приема-передачи - определена величина обязательства по аренде в первоначальной оценке (дисконтированная величина будущих арендных платежей, включая выкупные, пп. 7, 14, 15 ФСБУ 25/2018);

Дебет 01 ППА Кредит 08

- признано право пользования активом по сформированной фактической стоимости.

Далее ППА будет амортизироваться по аналогии с амортизацией собственных ОС и по реальному предполагаемому сроку полезного использования, не ограниченному сроком аренды (п. 17 ФСБУ 25/2018).

Что касается залога, то стоимость предмета залога в бухгалтерском учете залогодержателя отражается на забалансовом счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" по стоимости, определяемой условиями договора. Смотрите Инструкцию по применению Плана счетов, утвержденную приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет аренды по ФСБУ 25/2018;

- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет у арендатора по ФСБУ 25/2018;

- Энциклопедия решений. Как учитывать обеспечительный платеж по договору аренды (март 2025 г.);

- Вопрос: Бухгалтерский и налоговый учет аренды с выкупом у арендатора (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2025 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина

Ответ прошел контроль качества

21 марта 2025 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной устной консультации, оказанной в рамках услуги Советы экспертов. Проверки, налоги, право.