Организация приобрела сервер стоимостью 34 тыс. руб., а также жесткие диски к серверу стоимостью 13 тыс. руб. Как учитывать жесткие диски: как отдельный инвентарный объект или в стоимости сервера?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Жесткий диск возможно учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта в том случае, если организация намерена эксплуатировать его (и это возможно технически) путем подсоединения к различным серверам, в составе различных комплектаций оборудования, а также если срок полезного использования жесткого диска существенно отличается от срока полезного использования сервера.
Вместе с тем учитывая позицию Минфина России, а также наличие судебной практики (которая свидетельствует о спорности рассматриваемого вопроса), полагаем, что если стоимость сервера вместе с жесткими дисками будет больше 100 тыс. руб., то налоговые органы, вероятнее всего, будут настаивать на том, что отдельные предметы, входящие в состав сервера, нужно принимать к учету как единый инвентарный объект.

Обоснование вывода:
В общем случае если срок службы объекта составляет более одного года, стоимость более 40 000 руб., то для целей бухгалтерского учета такой объект учитывается как основное средство (пп. 4, 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", далее - ПБУ 6/01).
Для целей налогообложения жесткий диск (как и отдельно сервер стоимостью 34 000 руб.) не признается амортизируемым имуществом, т.к. стоит менее 100 000 руб. (п. 1 ст. 257 НК РФ, смотрите также, например, письмо Минфина России от 11.09.2019 N 03-11-11/69903).
Однако Минфин России такие предметы, как жесткий диск, видеокарта, системный блок, монитор, клавиатура, компьютерная мышь и др. рассматривает как комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы, который принимается к учету в качестве единого инвентарного объекта (смотрите письма Минфина России от 02.06.2010 N 03-03-06/2/110, от 04.09.2007 N 03-03-06/1/639, от 29.10.2004 N 03-03-01-04/1/89).
Аргументация для такого подхода заключается в следующем: жесткий диск, видеокарта, системный блок, монитор и т.д. не выполняют самостоятельных функций и являются элементами комплекса конструктивно сочлененных предметов, в связи с чем эти активы не могут являться отдельными инвентарными объектами (п. 6 ПБУ 6/01).
Вместе с тем существует и иной подход к отражению в учете рассматриваемого имущества.
Согласно абзацу второму п. 6 ПБУ 6/01 в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
Судьи, основываясь на норме п. 6 ПБУ 6/01, позволяющей учитывать каждую часть объекта как отдельный инвентарный объект, если у различных частей объекта сроки полезного использования существенно отличаются, приходят к выводу о том, что компьютер как совокупность монитора, системного блока, клавиатуры и других частей, которые не могут выполнять свои функции отдельно друг от друга, подлежит постановке на бухгалтерский учет как инвентарный объект - обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов только в том случае, если срок полезного использования всех входящих в него частей является равным. В противном случае каждая такая часть является самостоятельным инвентарным объектом (смотрите, например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 04.02.2011 по делу N А32-44414/2009, ФАС Поволжского округа от 26.01.2010 N А65-8600/2009). Как указывают судьи, очевидно, что составные устройства компьютера могут приобретаться в разное время и в разном количестве. Кроме того, они пригодны для монтажа в различной комплектации, легко заменяются и могут перемещаться от одного рабочего места к другому.
Таким образом, проанализировав сроки полезного использования отдельных составляющих частей в разрезе критерия "существенности", утвержденного учетной политикой, организация может самостоятельно принять решение о том, каким образом следует отражать приобретенные комплектующие - как один объект или несколько. Дополнительным аргументом в пользу последней позиции может служить точка зрения, высказанная в письме УМНС России по г. Москве от 12.04.2002 N 11-15/16900 (смотрите п. 9 раздела III, а также материал: Вопрос: Как учитывать компьютеры - как единый инвентарный объект или как несколько разных инвентарных объектов? Можно ли исходя из норм пункта 6 ПБУ 6/01 рассматривать монитор, системный блок и клавиатуру как отдельные объекты, учитывать их согласно п. 5 ПБУ 6/01 в качестве материально-производственных запасов и списывать их стоимость единовременно при вводе в эксплуатацию? ("Российский налоговый курьер", N 23, декабрь 2006 г.)). В частности, в указанном письме отмечено, что системный блок, монитор и принтер могут учитываться как отдельные самостоятельные инвентарные объекты.
Судами поддерживается позиция, согласно которой назначение каждого объекта персонального компьютера в отдельности разное, и каждый предмет может выполнять свои функции в различной иной комплектации (определения ВАС РФ от 28.06.2010 N ВАС-7601/10, от 16.05.2008 N 6047/08 )
Так, суд Поволжского округа от 26.01.2010 N А65-8600/2009 отметил, что доводы налогового органа обоснованно отклонены, поскольку монитор, клавиатура, мышь наряду с системным блоком являются комплектующими частями, и каждое из комплектующих может использоваться заявителем на разных компьютерах взамен вышедших из строя либо для модернизации.
О возможном учете мониторов и системных блоков в качестве самостоятельных объектов свидетельствует также постановление АС Волго-Вятского округа от 26.12.2017 N Ф01-6014/17 по делу N А29-1287/2017, поддержанное Верховным Судом РФ (определение Верховного Суда РФ от 26.04.2018 N 301-КГ18-3857). Суд пришел к выводу (правда, свои выводы суд применил к использованию и движению основных средств в бюджетном учете), что каждый из спорных объектов (системных блоков и мониторов) не теряет своего функционального назначения вне комплекса: они пригодны для монтажа в различной комплектации и легко заменяемы; не придут в негодность при отсоединении от комплекса и могут быть использованы в составе другого комплекса; монитор и системный блок не являются единым целым, не смонтированы на одном фундаменте и не имеют общего управления; замена и перемещение системных блоков и мониторов возможны без какого-либо ущерба их назначению и могут производиться исходя из определяемой целесообразности при осуществлении производственной деятельности. Вопреки выводу судов первой и апелляционной инстанций системные блоки и мониторы могут быть учтены не только исключительно в качестве единого объекта основных средств - персонального компьютера, но и в качестве самостоятельных основных средств как отдельные конструктивно обособленные предметы, предназначенные для выполнения определенных самостоятельных функций.
Конечно, в нашем случае речь идет не о мониторе и системном блоке (и прочей периферии), которые очевидно легко взаимозаменяемы. Однако в зависимости от обстоятельств вышеуказанную позицию судов, на наш взгляд, также можно применить и при принятии решения учитывать жесткий диск как отдельный инвентарный объект или в составе сервера. К сожалению, судебной практики или официальных разъяснений непосредственно по рассматриваемому вопросу нами не обнаружено. Но косвенно сказанное подтверждается решением Арбитражного суда Архангельской области от 26.09.2006 N А05-7835/2006-9, где в числе комплектующих компьютерной техники и мини-АТС (раздельный учет которых судами признан правомерным) наряду с монитором, системным блоком и проч. упомянуты принт-сервер, устройство бесперебойного питания, коммутатор, переносной жесткий диск.
Из анализа судебной практики следует, на решение об учете жесткого диска и сервера в качестве отдельных инвентарных объектов могут повлиять:
- предмет договора, в соответствии с которым приобретаются отдельные комплектующие: в документах поставщика (в накладной, счете-фактуре) сервер, жесткий диск выделены в отдельные графы (являются отдельными товарами);
- цели использования (закупка средств труда или запасных частей для ремонта, модернизации уже имеющегося оборудования);
- приобретение объектов в разное время.
Таким образом, теоретически жесткий диск возможно учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта в том случае, если организация намерена (и для этого существует техническая возможность) эксплуатировать его путем подсоединения к различным серверам, в составе различных комплектаций оборудования; а также если срок полезного использования жесткого диска существенно отличается от срока полезного использования сервера.
В таком случае применительно к рассматриваемой ситуации стоимость сервера, не превышающая 40 000 руб., в бухгалтерском учете организации будет единовременно списана в расходы. Как и стоимость жесткого диска. В целях обеспечения сохранности сервера и жесткого диска при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением (п. 5 ПБУ 6/01).
Вместе с тем учитывая позицию Минфина России, а также наличие судебной практики (которая свидетельствует о спорности рассматриваемого вопроса), полагаем, что если стоимость сервера вместе с жесткими дисками будет больше 100 000 руб., то налоговые органы, вероятнее всего, будут настаивать на том, что отдельные предметы, входящие в состав сервера, нужно учитывать в качестве единого объекта основных средств.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Семенова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина

28 июля 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.