Заключен долларовый контракт на экспорт товаров в Республику Беларусь. Денежные средства в товарной накладной ТОРГ-12 нужно указывать в долларах или рублях?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При отгрузке товаров, стоимость которых по договору выражена в иностранной валюте (долларах США), продавец может составлять товарную накладную как только в рублях, так и в рублях и долларах (добавив для этого в применяемую форму дополнительный реквизит).

Обоснование вывода:
Прежде отметим, что формы (в том числе состав показателей) первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ст. 7, ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ, письма ФНС России от 10.11.2015 N ЕД-4-15/19671, Минфина России от 04.07.2017 N 03-01-15/42317).
При этом первичный учетный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. Одним из таких обязательных реквизитов первичного учетного документа является величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения (п. 5 ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
В свою очередь, ст. 12 Закона N 402-ФЗ установлено, что денежное измерение объектов бухгалтерского учета производится в валюте Российской Федерации. Если иное не установлено законодательством РФ, стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в валюту РФ. Законным платежным средством на территории РФ является рубль (п. 1 ст. 140 ГК РФ). В соответствии с п. 4 ПБУ 3/2006 стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли*(1).
В связи с чем накладные ТОРГ-12 (или иные отгрузочные документы в адрес покупателя) следует оформлять в рублях. Более того, контролирующие органы нередко указывали, что составление отгрузочных документов в условных единицах (иностранной валюте) является неправомерным (письмо Управления ФНС по Московской области от 28.02.2014 N 16-21/10933). Смотрите также письма Минфина России от 17.07.2007 N 03-03-06/2/127, от 20.06.2007 N 07-05-06/169, от 12.01.2007 N 03-03-04/1/866, УФНС России по г. Москве от 21.04.2009 N 16-15/038922, относящиеся к периоду до вступления в силу Закона N 402-ФЗ*(2).
В то же время Закон N 402-ФЗ не содержит прямого запрета на составление первичных учетных документов в иностранной валюте и (или) условных денежных единицах. В связи с чем продавец не лишен возможности добавить в применяемую им при отгрузке форму N ТОРГ-12 дополнительные графы для указания измерителей стоимости товаров в иностранной валюте (или условных единицах) (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ), что подтверждается разъяснениями как налоговых органов, в т.ч. относящимися к периоду до 2013 года (когда применение унифицированной формы N ТОРГ-12 было обязательным) (письма УФНС России по г. Москве от 13.01.2012 N 16-15/001556@, от 14.12.2005 N 20-12/93198), так и Минфином России. Например, из писем Минфина России от 04.02.2015 N 03-03-10/4547, от 27.05.2014 N 03-03-10/25243 следует, что каждый экономический субъект самостоятельно определяет свои формы первичных учетных документов, которые могут быть разработаны на базе форм первичных учетных документов, содержащихся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, либо которые могут состоять как только из обязательных реквизитов, так и из обязательных и дополнительных реквизитов.
Судьи преимущественно поддерживают налогоплательщиков, указывая, что составление первичных документов в иностранной валюте (условных единицах) не противоречит нормам законодательства (постановления Девятого ААС от 23.03.2017 N 09АП-9651/17, ФАС Северо-Западного округа от 08.04.2008 N А56-16847/2007, от 11.01.2008 N А56-5204/2007, ФАС Московского округа от 21.01.2008 N КА-А41/14395-07, от 30.11.2007 N КА-А41/12524-07, от 15.10.2007 N КА-А41/10584-07). Но, например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 25.06.2007 N А13-13207/2006-30 судьи пришли к выводу о том, что первичные документы, составленные в условных единицах, не могут быть приняты к учету.
Таким образом, при отгрузке товаров, стоимость которых по договору выражена в иностранной валюте (долларах США), продавец может составлять отгрузочные документы (в т.ч. накладные ТОРГ-12) как только в рублях, так и в рублях и долларах (добавив для этого в применяемую форму необходимый реквизит). Напомним, формы первичных учетных документов утверждаются учетной политикой экономического субъекта (четвертый абзац п. 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. В каких случаях можно составлять товарную накладную в иностранной валюте;
- Энциклопедия решений. Валюта платежа и валюта долга;
- Энциклопедия решений. Разработка и утверждение первичных документов для бухгалтерского учета;
- Вопрос: Какие записи отражаются в бухгалтерском учете российского экспортера при заключении внешнеэкономического контракта с резидентом Республики Беларусь? Какие оформляются отгрузочные документы, если предоплата поступила на валютный счет организации? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2021 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Федорова Лилия

Ответ прошел контроль качества

19 апреля 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях. ПБУ 3/2006 признается федеральным стандартом в области бухгалтерского учета (ч. 1.1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ) и применяется всеми организациями, являющимися юридическими лицами по законодательству РФ, за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений.
*(2) Заметим, что в достаточно свежем письме Минфина России от 28.12.2017 N 03-07-09/87714 указано, что вопрос заполнения первичных документов (в частности, по договорам, обязательства оплаты в которых выражены в условных единицах, а оплата производится в рублях по курсу валюты, установленному в договоре) к компетенции Минфина России не относится. Аналогично в письме Минфина России от 06.02.2018 N 03-07-14/6704 сообщается, что разъяснения по вопросам заполнения товарной накладной ТОРГ-12 к компетенции Минфина России не относятся.