Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность ООО применяет ОСНО. Один из учредителей составил два заявления: первое - о выходе из общества, второе - об отказе от выплаты действительной доли в уставном капитале. На момент выхода принадлежащая учредителю доля в размере 40% от уставного капитала Общества оплачена полностью, учредитель владел ею более пяти лет. Номинальная стоимость доли - 1 000 000 руб. На данный момент действительная стоимость доли отрицательная по причине отрицательной величины чистых активов. Каков в ООО бухгалтерский и налоговый учет данной операции?

ООО применяет ОСНО. Один из учредителей составил два заявления: первое - о выходе из общества, второе - об отказе от выплаты действительной доли в уставном капитале. На момент выхода принадлежащая учредителю доля в размере 40% от уставного капитала Общества оплачена полностью, учредитель владел ею более пяти лет. Номинальная стоимость доли - 1 000 000 руб. На данный момент действительная стоимость доли отрицательная по причине отрицательной величины чистых активов.
Каков в ООО бухгалтерский и налоговый учет данной операции?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Бухгалтерские проводки при выходе из общества одного из участников приведены ниже.
Нормы главы 25 НК РФ не позволяют однозначно утверждать, что у общества отсутствует налогооблагаемый доход.

Обоснование позиции:
Исходя из положений пп. 6.1, 8 ст. 23 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ (далее - Закон N 14-ФЗ), выходящему из общества учредителю (участнику) организация выплачивает действительную стоимость его доли. Она выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером его уставного капитала. В случае, если такой разницы недостаточно, общество обязано уменьшить свой уставный капитал на недостающую сумму (смотрите также материал: Снижение стоимости чистых активов ООО и АО по итогам 2020 года не повлечет ликвидацию общества или уменьшение его уставного капитала (обзор подготовлен экспертами компании ГАРАНТ, 2020 г.)).
Согласно п. 2 ст. 14 Закона N 14-ФЗ действительная стоимость доли учредителя (участника) общества соответствует части стоимости чистых активов общества пропорционально размеру его доли.
Соответственно, в случае отрицательной величины чистых активов у общества отсутствуют основания для выплаты действительной стоимости доли выходящему участнику. Подобное мнение неоднократно высказывали судьи (определение ВАС РФ от 18.12.2012 N ВАС-16959/12, постановления Президиума ВАС РФ от 14.11.2006 N 10022/06, ФАС Уральского округа от 24.01.2013 N Ф09-13828/12, Московского округа от 29.10.2012 N А41-30190/10, Центрального округа от 09.02.2012 N А14-3376/2011).
В силу подп. 2 п. 7 ст. 23 Закона N 14-ФЗ доля или часть доли переходит к обществу с даты внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ в связи с выходом участника общества из общества.

Бухгалтерский учет

В настоящее время законодательство по бухгалтерскому учету не содержит нормативных актов, в которых разъяснялся бы порядок учета в ситуациях, подобных рассматриваемой.
По нашему мнению, в рассматриваемом случае необходимо принимать во внимание следующее.
Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации (утверждена приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, далее - Инструкция) указывает, что для обобщения информации о наличии и движении собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования, а также для учета доли участника, приобретенной самим обществом для передачи другим участникам или третьим лицам, предназначен счет 81 "Собственные акции (доли)".
На основании Инструкции при выкупе ООО у участника принадлежащей ему доли в бухгалтерском учете на сумму фактических затрат делается запись по дебету счета 81 и кредиту счетов учета денежных средств.
Однако доля выходящего участника переходит к ООО с даты внесения записи в ЕГРЮЛ, а расчеты с ним могут происходить значительно позднее. По этой причине на практике используют счет учета расчетов с учредителями, т.е. счет 75.
В анализируемой ситуации выплата действительной стоимости доли выходящему участнику не производится. Вместе с тем ни положения ГК РФ, ни положения Закона N 14-ФЗ не предусматривают возможности безвозмездного получения обществом доли выбывающего участника. Отказ участника от выплаты ему действительной стоимости доли в уставном капитале общества возможно квалифицировать в качестве прощения долга, которое в соответствии со ст. 415 ГК РФ представляет собой освобождение должника-общества от лежащих на нем обязанностей (постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.05.2012 N Ф07-3024/12 по делу N А44-402/2011 (определением ВАС РФ от 18.09.2012 N ВАС-12296/12 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора).
В этой связи мы придерживаемся позиции, что в учете ООО на дату внесения записи в ЕГРЮЛ в связи с выходом участника отражается кредиторская задолженность в размере номинальной стоимости доли вышедшего участника.
Кредиторская задолженность общества в бухгалтерском учете списывается в том отчетном периоде, в котором наступили основания для списания (письмо Минфина России от 19.12.2006 N 07-05-06/302).
В п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) определено, что суммы кредиторской задолженности списываются на основании инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты.
Переход доли участника к ООО в аналитическом учете также отражается по счету 80 "Уставный капитал", аналитический учет по которому организуется таким образом, чтобы обеспечивать формирование информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций.
С учетом изложенного выше считаем, что в учете ООО могут быть сделаны следующие записи:
Дебет 81 Кредит 75, субсчет "Выбывший участник"
- 1 000 000 руб. - отражен переход доли к ООО по номинальной стоимости;
Дебет 80, субсчет "Выбывший участник" Кредит 80, субсчет "ООО"
- 1 000 000 руб. - отражена номинальная стоимость доли, перешедшей ООО;
Дебет 75, субсчет "Выбывший участник" Кредит 91
1 000 000 руб. - признан прочий доход в сумме номинальной стоимости доли.

Налог на прибыль

Пункт 1 ст. 248 НК РФ предусматривает, что к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.
Пункт 18 ст. 250 НК РФ устанавливает, что ко внереализационным доходам относятся доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.
В свою очередь, закрытый перечень доходов, не учитываемых в целях налогообложения, закрепленный в ст. 251 НК РФ, не содержит такого дохода, как кредиторская задолженность перед участником в размере номинальной стоимости доли, списываемая согласно требованиям Закона N 14-ФЗ.
Поэтому в случае, когда чистые активы организации составляют отрицательную величину и вышедший участник не заявил о восстановлении его в составе участников, можно предположить, что списываемую сумму кредиторской задолженности в размере номинальной стоимости доли следует включить в состав внереализационных доходов.
Похожая ситуация возникает при прощении участником общества долга по выплате действительной стоимости его доли в уставном капитале при выходе из общества. В этом случае отказ участника от выплаты его доли в уставном капитале представляет собой освобождение общества от лежащих на нем обязанностей по выплате стоимости этой доли, что влечет необходимость включения невыплаченной стоимости доли в состав внереализационных доходов по налогу на прибыль (письма Минфина России от 16.01.2020 N 03-03-06/1/1609, от 02.10.2018 N 03-03-06/1/70715, от 06.04.2015 N 03-03-06/1/19200, от 24.03.2014 N 03-03-06/1/12714, от 12.08.2011 N 03-03-06/1/480, от 17.08.2010 N 03-03-06/1/553, постановления АС Центрального округа от 12.02.2019 N Ф10-5928/2018, Первого ААС от 05.09.2018 N 01АП-6615/18).
Можно полагать, что облагаемый налогом на прибыль доход в виде невыплаченной стоимости доли участника следует признать на момент прекращения обязательств перед участником, т.е. в момент получения второго заявления от участника об отказе от получения выплаты при выходе (п. 1 ст. 271 НК РФ).
В целях минимизации налоговых рисков организация может воспользоваться своим правом и обратиться за письменными разъяснениями в налоговый орган по месту учета и/или в Минфин России (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). Задать вопрос можно и на сайте налогового ведомства: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Выход участника (учредителя) из ООО;
- Энциклопедия решений. Учет собственных долей ООО, выкупленных у участников;
- Вопрос: Бухгалтерский учет и налогообложение при отказе бывшего участника ООО от выплаты ему действительной стоимости доли (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2021 г.);
- Вопрос: Отражение операций в бухгалтерском и налоговом учете при выходе участника из ООО, если последний освободил общество от обязанности выплатить ему действительную стоимость доли в уставном капитале ООО (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2021 г.);
- Вопрос: Налогообложение и бухгалтерский учет в ситуации отказа учредителя - физического лица от дивидендов, а также при отказе от выплаты доли при выходе из общества (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2020 г.);
- Снижение стоимости чистых активов ООО и АО по итогам 2020 года не повлечет ликвидацию общества или уменьшение его уставного капитала (обзор подготовлен экспертами компании ГАРАНТ, 2020 г.);
- Вопрос: В обществе (ООО) два участника (физические лица) с долей уставного капитала 60% и 40% соответственно. Участник с долей 40% планирует выйти из состава участников путем подачи заявления о выходе, его доля на определенное время (до одного года) переходит к обществу. Можно ли не выплачивать действительную стоимость доли участнику? Не возникнет ли у общества обязанности (в связи с неуплатой действительной стоимости доли) в течение трех месяцев либо иного срока восстановить его как участника общества и передать ему соответствующую долю в уставном капитале общества? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2019 г.)
- Вопрос: Один из учредителей вышел из состава учредителей ООО и передал свою долю в размере 50% уставного капитала ООО на безвозмездной основе. Соответствующее заявление о выходе учредителя написано 27.05.2014, этой же датой принято решение о распределении оставшемуся учредителю переданной доли. Рассматриваемое событие нашло отражение в налоговой и бухгалтерской отчетностях соответствующего периода. Каков порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете фактов выхода одного из учредителей из ООО и отказа его от возмещения передаваемой им ООО доли, а также распределения ее оставшемуся участнику? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2016 г.)
- Вопрос: Один из участников выходит из ООО. Уставный капитал общества - 10 000 рублей. Резервный и добавочный капитал у общества отсутствуют. Стоимость чистых активов общества отрицательная, вышедший участник по Уставу получает действительную долю, которая равна нулю. Доля вышедшего участника перераспределяется между двумя оставшимися участниками без взимания с них платы. Каков порядок документального оформления, бухгалтерского и налогового учета данной операции? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2010 г.)
- Вопрос: Участнику при выходе из ООО ничего не выплачивается. В договоре указана стоимость его доли, но он ее просит принять обществом безвозмездно, то есть фактически никакой выплаты ООО осуществлять не будет. Учредитель - физическое лицо. Является ли стоимость доли налогооблагаемым доходом? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2010 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации "Содружество" Мельникова Елена

5 апреля 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.