Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность Организация (применяет УСН) оплатила проживание в гостинице сотрудников другой организации (далее - компания "А"). При этом между организацией и компанией "А" действует договор займа, по которому организация является заемщиком. С компанией "А" была достигнута договоренность о том, что расходы на проживание ее сотрудников, которые организация оплатила, будут компенсированы путем уменьшения суммы долга организации по договору займа. Каков бухгалтерский и налоговый учет данных операций для организации?

Организация (применяет УСН) оплатила проживание в гостинице сотрудников другой организации (далее - компания "А"). При этом между организацией и компанией "А" действует договор займа, по которому организация является заемщиком. С компанией "А" была достигнута договоренность о том, что расходы на проживание ее сотрудников, которые организация оплатила, будут компенсированы путем уменьшения суммы долга организации по договору займа.
Каков бухгалтерский и налоговый учет данных операций для организации?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемом случае речь идет о выполнении организацией поручения компании "А" по оплате услуг, оказанных сотрудникам последней. При осуществлении такой оплаты организация признает не расходы, а дебиторскую задолженность компании "А". В налоговом учете расходы также не признаются - организация осуществляет оплату в интересах компании "А" по ее поручению.
В дальнейшем указанная задолженность компании "А" погашается путем зачета взаимных требований - путем уменьшения задолженности организации, вытекающей из договора займа, заключенного ранее с компанией "А". При этом для целей как бухгалтерского, так и налогового учета сумма компенсации, полученная от компании "А" (в т.ч. в виде зачета задолженности организации (частично или полностью)), не признается доходом.
Тот факт, что рассматриваемые операции связаны с выполнением поручения компании "А" и далее с зачетом взаимных требований, должен подтверждаться документально:
- договором поручения (в т.ч. в виде письма от компании "А"),
- соглашением о зачете (также может быть оформлено в виде письма);
- указанием (поручением) руководителя организации должностному лицу (кассиру, бухгалтеру) о необходимости оплаты счета, выставленного гостиницей - за услуги проживания третьих лиц.

Обоснование вывода:
В соответствии с принципом свободы договора, закрепленным в п. 2 ст. 1 и п. 1 ст. 421 ГК РФ, граждане и юридические лица свободны в заключении договора и в определении любых его не противоречащих законодательству условий, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами. Они могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами (п. 2 ст. 421 ГК РФ).
В рассматриваемой ситуации одна организация совершает действия по поручению другой организации в ее интересах (оплачивает гостиничные услуги, полученные сотрудниками последней).
Отметим, что сделки между юридическими лицами должны совершаться на основании договора, заключенного в простой письменной форме (пп. 1 п. 1 ст. 161 ГК РФ), например, в виде обмена письмами или иными документами*(1). Кроме этого, согласно ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.
Следовательно, для оплаты услуг, оказанных сторонней организации (услуги проживания ее сотрудников), лицо, в обязанности которого входит совершение платежей (например, бухгалтер), должен иметь обоснование - распоряжение руководителя (например, в виде отметки на счете организации, чьи услуги подлежат оплате), основанное на договоре с компанией "А".
При этом, поскольку оплата стоимости гостиничных услуг осуществляется в рамках договора с компанией "А", в соответствии с которым предусматривается возмещение организации указанных сумм, нет оснований для отражения расходов в учете организации, поскольку не выполняются условия, указанные в п.п. 2, 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации" - расходами является не просто уменьшение экономических выгод (вследствие выбытия активов - денежных средств с расчетного счета), а уменьшение, которое связано с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота.
Как указано в п. 16 ПБУ 10/99, если не выполняется одно из условий, указанных в нем, признается дебиторская задолженность, а не расход.
В связи с чем рассматриваемый факт хозяйственной жизни (оплата стоимости услуг по проживанию сотрудников компании "А", совершенная организацией на основании договора поручения (в т.ч. заключенного в форме писем)) отражается в учете организации следующим образом:
Дебет 60 Кредит 51
- оплачена стоимость услуг по проживанию сторонних лиц;
Дебет 76 (контрагент - компания "А") Кредит 60
- отражена сумма задолженности компании "А" в виде стоимости услуг, оплаченных по ее поручению организацией.

Взаимозачет

Как следует из вопроса, задолженность компании "А" будет погашена путем уменьшения задолженности организации по договору займа.
В силу ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для проведения зачета достаточно заявления одной стороны либо стороны подписывают акт взаимозачета.
Взаимозачет может возникать в случае, когда организация с одним и тем же контрагентом имеет два договора, по одному из которых она выступает должником, а по другому - кредитором*(2).
Следовательно, в рассматриваемой ситуации взаимозачет возможен, если требования являются встречными денежными и однородными, с наступившими сроками исполнения, а в иных случаях и не наступившими (смотрите, например, постановление АС Московского округа от 24.01.2017 N Ф05-12458/16, постановления Девятого ААС от 26.11.2018 N 09АП-51921/18, Восьмого ААС от 07.08.2018 N 08АП-6051/18).
В рассматриваемой ситуации в соответствии с договоренностью с компанией "А" (оформленной в письменной форме, например, в виде письма, акта, соглашения) ее задолженность (в виде стоимости оплаченных организации в интересах компании "А" услуг проживания ее сотрудников) погашается путем уменьшения задолженности организации (в виде суммы начисленных процентов, срок уплаты которых наступил, либо суммы части займа, срок оплаты которого наступил). То есть идет речь о зачете взаимных требований, который отражается в учете организации следующим образом:
Дебет 91 Кредит 66 (67), субсчет "Расчеты по процентам, причитающимся к уплате"
- начислены проценты в соответствии с условиями договора займа с компанией "А" (т.е. отражено обязательство организации перед компанией "А");
Дебет 66 (67), субсчет "Расчеты по процентам, причитающимся к уплате" Кредит 76 (контрагент - компания "А")
- задолженность по процентам погашена путем зачета обязательства компании "А" по компенсации расходов на проживание ее сотрудников, оплаченных организацией.
Либо (если в соответствии с соглашением о взаимозачете погашается задолженность организации по телу займа):
Дебет 66 (67), субсчет "Расчеты по займу" Кредит 76 (контрагент - компания "А")
- задолженность по займу частично погашена путем зачета обязательства компании "А" по компенсации расходов на проживание ее сотрудников, оплаченных организацией.

Налоговый учет

Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, учитываются доходы, определяемые в порядке, который установлен п.п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ. Пункт 1.1 ст. 346.15 НК РФ предусматривает, что при определении объекта налогообложения не учитываются, в частности, доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.
В соответствии с п. 9 ст. 251 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация не должна отражать доход при получении от компании "А" компенсации затрат на выполнение ее поручения (оплату услуг по проживанию своих сотрудников). При этом данный вывод не зависит от формы получения указанной компенсации, т.е. организация не признает доход и в случае, когда такая компенсация осуществляется путем взаимозачета, в ходе которого погашаются обязательства организации*(3).

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Способы прекращения обязательств по оплате;
- Энциклопедия решений. Зачет взаимных требований.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

30 сентября 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

------------------------------------------------------------------------
*(1) Письменная форма договора не подразумевает исключительно подписание сторонами единого документа, отражающего соответствующие обязательства.
Договор в письменной форме может быть заключен путем обмена письмами, телеграммами, телексами, телефаксами и иными документами, в том числе электронными документами, передаваемыми по каналам связи, позволяющими достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору (п. 2 ст. 434 ГК РФ).
*(2) В силу ч. 1 ст. 9 Закона N 402-ФЗ при проведении зачета следует составить соответствующий документ. Форма его не установлена, поэтому организации необходимо разработать ее самостоятельно. Проведение зачета может быть оформлено заявлением о зачете или соглашением (актом) о проведении зачета. В любом случае форма должна содержать обязательные реквизиты, перечисленные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.
В документе должно быть указано, какие обязательства сторон погашаются, также должны быть указаны основания и даты их возникновения, сумма, на которую производится зачет. При этом следует сослаться на подтверждающие документы: договор, акты, счета-фактуры.
Акт о проведении взаимозачета должен быть подписан обеими сторонами.
Если организация для оформления зачета оформляет заявление, то оно должно быть подписано руководителем и главным бухгалтером организации, предложившей взаимозачет. Подписи другой стороны взаимозачета не требуются. Следует учитывать, что практика применения ст. 410 ГК РФ показывает, что обязательным условием действительности зачета является установленный факт получения одной стороной заявления другой стороны о проведении зачета (п. 4 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65 "Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований").
*(3) Отметим, что в целях главы 26.2 НК РФ оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика (приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав) перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав. Таким образом, в случае, если обязательства компании "А" погашаются путем зачета обязательств организации по уплату начисленных процентов по договору займа, то в силу п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы организации в виде суммы начисленных (но не выплаченных) процентов признаются на день подписания акта зачета взаимных требований в размере погашенного обязательства.