Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность Организация приобрела иностранное оборудование, требующее монтажа, и передала в монтаж. Право собственности на оборудование переходит после его ввода в эксплуатацию. На каком счете бухгалтерского учета учитывать оборудование до момента перехода права собственности? В каком периоде принять сумму НДС к возмещению?

Организация приобрела иностранное оборудование, требующее монтажа, и передала в монтаж. Право собственности на оборудование переходит после его ввода в эксплуатацию.
На каком счете бухгалтерского учета учитывать оборудование до момента перехода права собственности? В каком периоде принять сумму НДС к возмещению?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
До перехода права собственности оборудование должно учитываться за балансом на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".
Налогоплательщик вправе принять к вычету суммы НДС, уплаченные при ввозе оборудования на территорию РФ, в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия его на учет (в том числе на забалансовый счет 002) и при выполнении других необходимых условий, предусмотренных НК РФ.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

К объектам бухгалтерского учета относятся, в частности, активы экономического субъекта (ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").
Активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем (п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России).
Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве ОС, если одновременно выполняются условия, установленные п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств". Приведенная норма не содержит прямого требования о том, что актив, включаемый в состав ОС, должен принадлежать организации на праве собственности.
О необходимости наличия права собственности на актив, признаваемый организацией ОС, не упоминается и в п.п. 6, 7 МСФО (IAS) 16 "Основные средства".
В то же время п. 5 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" предусмотрено, что при формировании учетной политики предполагается, что активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности).
В п. 21 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), также обозначено подразделение ОС в зависимости от имеющихся у организации прав на них (собственные основные средства, полученные в аренду, и т.д.).
На основании п. 21 ПБУ 6/01 начисление амортизационных отчислений по объекту ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета. То есть амортизация начисляется по объектам, принятым к учету в качестве ОС.
При этом из п. 49 Методических указаний следует, что погашается посредством начисления амортизации стоимость объектов ОС, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления, если иное не установлено ПБУ 6/01.
В свою очередь, ПБУ 6/01 не устанавливает специальных правил для учета объектов ОС, полученных организацией по договору купли-продажи и используемых в деятельности организации, право собственности на которые в силу договорных условий не перешло от продавца к покупателю.
Из изложенного можно сделать вывод, что законодательство о бухгалтерском учете не содержит прямого запрета на включение в состав ОС имущества, на которое не перешло право собственности. В то же время, исходя из п. 5 ПБУ 1/2008, п. 21 Методических указаний, можно предположить, что такие объекты должны учитываться обособленно.
Президиум ВАС РФ в постановлении от 29.03.2011 N 16400/10 пришел к выводу, что нормы ПБУ 6/01 не указывают на то, что имущество нужно исключать из состава ОС у продавца до даты перехода права собственности на него к покупателю. Соответственно, нет и требования об обязательности его постановки на учет в качестве ОС у покупателя до названного момента.
Заметим, что одним из условий признания в бухгалтерском учете выручки от продажи товара является переход права собственности на товар к покупателю (пп. "г" п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации").
Вместе с тем, если имущество передано покупателю (находится на подконтрольной ему территории), он должен, так или иначе, отразить его в своем учете. Имущество, не принадлежащее организации, как правило, принимается к учету на забалансовый счет (смотрите, например, п. 14 Методических указаний).
Таким образом, если придерживаться общепринятого порядка учета, то до момента перехода права собственности организация не может учесть приобретенное оборудование на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Этот объект до перехода права собственности должен учитываться за балансом на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". При этом на дату ввода в эксплуатацию оборудования организации необходимо отразить стоимость приобретения оборудования на счете 08, а затем поставить его на учет в качестве ОС на счет 01 "Основные средства" по сформированной первоначальной стоимости с учетом в том числе других расходов, поименованных в п. 8 ПБУ 6/01.

К сведению:
Пункты 10 и 18 Методических указаний также обязывают организацию учитывать запасы, не принадлежащие этой организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении, на забалансовых счетах в оценке, предусмотренной в договоре, или в оценке, согласованной с их собственником. Данное требование согласуется с положением п. 5 ПБУ 1/2008, предусматривающим обособленный учет активов, не принадлежащих организации (допущение имущественной обособленности).

НДС

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты. В том числе вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления (п. 2 ст. 171 НК РФ). Порядок применения налоговых вычетов установлен в ст. 172 НК РФ. Вычетам подлежат суммы налога при выполнении условий:
- товар ввезен в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления;
- товар принят к учету, что подтверждено соответствующими документами;
- товар предназначен для использования в деятельности, облагаемой НДС;
- имеются документы, подтверждающие уплату НДС.
При этом в соответствии с п. 1.1 ст. 172 НК РФ указанные суммы НДС могут быть заявлены к вычету в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет ввезенных товаров (смотрите также письмо Минфина России от 22.05.2015 N 03-07-08/29571).
Как видим, одним из условий получения налоговых вычетов является принятие ввезенных товаров к учету. Для вычета НДС не имеет значения, на каком именно бухгалтерском счете учтены ввезенные товары (смотрите письма Минфина России от 23.07.2012 N 03-07-08/211, от 05.12.2011 N 03-07-11/335, от 14.06.2011 N 03-07-08/186, от 29.01.2010 N 03-07-08/20 и др.).
Право на вычет возникает и в том случае, когда ввезенное имущество принимается к учету на забалансовом счете (смотрите письма ФНС России от 26.01.2015 N ГД-4-3/911@, Минфина России от 21.10.2008 N 03-07-08/242, от 06.05.2008 N 03-07-08/107).
Дело в том, что законодательство о налогах и сборах Российской Федерации не содержит положений о том, на каких именно счетах должен быть учтен товар, в указанном случае следует руководствоваться нормами законодательства о бухгалтерском учете, которыми предусматривается различный порядок учета основных средств в зависимости от основания их приобретения (балансовый или забалансовый учет).
Таким образом, после принятия на учет оборудования (в том числе на забалансовый счет 002) и при выполнении других условий, предусмотренных п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ, налогоплательщик вправе принять к вычету суммы НДС, уплаченные при ввозе этого оборудования на территорию РФ.

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Налоговые вычеты по НДС при импорте (ввозе товаров в РФ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

Ответ прошел контроль качества

18 июля 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.