город Москва

17 декабря 2018 г.

Дело N А40-216604/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 10 декабря 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 17 декабря 2018 года.

Арбитражный суд Московского округа

в составе: председательствующего-судьи Дербенева А.А.

судей Гречишкина А.А., Котельникова Д.В.

при участии в заседании:

от заявителя - ООО "Лукойл-Пермь" - Карпова Е.А., доверенность от 01.01.18;

от ответчика - Межрайонной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - Морозов И.С., доверенность от 17.09.18; Мистриков В.В., доверенность от 04.07.18; Прядкина А.А., доверенность от 20.03.18; Засимова И.Ю., доверенность от 21.08.18;

от третьего лица - Межрайонной Инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - Бородин А.Ю., доверенность от 23.11.18,

рассмотрев 10 декабря 2018 года в судебном заседании кассационную жалобу ООО "Лукойл-Пермь"

на решение от 06 июня 2018 года

Арбитражного суда города Москвы

вынесенное судьей Бедрацкой А.В.

на постановление от 28 августа 2018 года

Девятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Красновой Т.Б., Свиридовым В.А., Каменецким Д.В.

по заявлению ООО "Лукойл-Пермь" (ОГРН 1035900103997, ИНН 5902201970)

к Межрайонной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (ОГРН 1047702057765)

третье лицо: Межрайонная Инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (ОГРН 1047702056160, ИНН 7702327955)

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Лукойл-Пермь" (далее - ООО "Лукойл-Пермь", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Инспекция, налогового органа) от 25.04.2017 N 52-21-16/3396р.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 06 июня 2018 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 августа 2018 года, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, заявитель - ООО "Лукойл-Пермь" обратился в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда города Москвы от 06 июня 2018 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного от 28 августа 2018 года и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Заявитель - ООО "Лукойл-Пермь" в лице своего представителя в судебном заседании суда кассационной инстанции настаивал на удовлетворении кассационной жалобы по основаниям, в ней изложенным.

Ответчик и третье лицо в лице своих представителей возражали относительно удовлетворения кассационной жалобы, полагая, что принятые по делу судебные акты являются законными и обоснованными, представлены отзывы на кассационную жалобу.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав явившихся в судебное заседание лиц, участвующих в деле, и, проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых решении и постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, не находит оснований для отмены или изменения судебных актов суда первой и апелляционной инстанции ввиду следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судами обеих инстанций, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Лукойл-Пермь" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 2012-2013 гг., по итогам которой был составлен Акт выездной налоговой проверки от 28.12.2016 N 52-21-16/1848а.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки налоговой инспекцией вынесено Решение от 25.04.2017 N 52-21-16/3396р.

Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в ФНС России с апелляционной жалобой от 05.06.2017 N И-14832, по результатам рассмотрения которой Решением ФНС России от 10.08.2017 N СА-4-9/15752@ решение Инспекции изменено в части вывода об определении момента начала списания затрат на оплату разовых платежей за право пользования недрами.

Общество, не согласившись с вынесенным решением инспекции, считая его неправомерным и нарушающим его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что оспариваемое решение налогового органа соответствует действующему налоговому законодательству и не нарушает права и интересы общества.

Суд апелляционной инстанции с выводами суда первой инстанции согласился.

Кассационная коллегия считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о применении норм права соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, оценка которым судами дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы права; кассационная жалоба удовлетворению не подлежат ввиду следующего.

В ходе рассмотрения дела судами первой и апелляционной инстанций установлено, что 21.12.2012 и 07.10.2013 Федеральным агентством по недропользованию проведены аукционы на получение права пользования недрами на Чашкинском-2, Поспеловском и Мало-Усинском-2 участках Пермского края, по итогам которых победителем признано ООО "ЛУКОЙЛПЕРМЬ", заявившее готовность уплатить разовые платежи за пользование недрами в общей сумме 771 100 000 руб., из которых за лицензионный участок Чашкинский-2 - 526 900 000 руб., за лицензионный участок Поспеловский - 165 000 000 руб., и за лицензионный участок Мало-Усинский-2 - 79 200 000 руб.

Приказами от 24.01.2013 N 46, от 09.10.2013 N 302 и N 301 Федеральное агентство по недропользованию - 22.02.2013 и 06.11.2013 утвердило итоги аукциона, победителем которых признано ООО "ЛУКОЙЛ-ПЕРМЬ", в связи с чем, за последним были зарегистрированы лицензии на право пользования недрами на участки: Чашкинский-2 (лицензия N ПЕМ 15503 НЭ от 22.02.2013), Поспеловский (лицензия N ПЕМ 02407 НР от 06.11.2013) и на Мало-Усинский-2 (лицензия N ПЕМ 024О8 НР от 06.11.2013).

Сумму стартового разового платежа по участку Чашкинский-2 в размере 479 000 000 руб. Общество оплатило 29.11.2012, остаток разового платежа в размере 47 900 000 руб. оплачен по итогам аукциона 22.03.2013.

По Поспеловскому участку недр стартовый размер разового платежа в сумме 150 000 000 руб. Общество оплатило 18.09.2013, остаток разового платежа в размере 15 000 000 руб. оплачен по итогам аукциона 06.12.2013.

По Мало-Усинскому-2 участку недр стартовый размер разового платежа в сумме 72 000 000 руб. оплачен налогоплательщиком 18.09.2013, остаток разового платежа в размере 7 200 000 руб. оплачен по итогам аукциона 06.12.2013.

Указанные затраты в виде разового платежа за пользование недрами в общей сумме 771 100 000 руб., единовременно включены ООО "ЛУКОЙЛ-ПЕРМЬ" в состав косвенных расходов по налогу на прибыль организаций за 2013, что подтверждается регистром N НПР-4.4.1 "Косвенные расходы, связанные с производством и реализацией" за 2013 и отражены в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 по строке 030 листа 02 "Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации".

Инспекция на основании пункта 2 статьи 261, пункта 1 статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 11, 13.1, 39, 40 Закона от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах), а также положений Административного регламента Федерального агентства по недропользованию по исполнению государственной функции по организации проведения в установленном порядке конкурсов и аукционов на право пользования недрами, утвержденного Приказом Минприроды России от 17.06.2009 N 156 (далее - Административный регламент) пришла к выводу, что затраты на уплату разового платежа по лицензиям N ПЕМ 15503 НЭ, ПЕМ 02407 НР, ПЕМ 02408 НР неправомерно отражены в расходах по налогу на прибыль организаций единовременно, поскольку являются расходами в целях приобретения лицензии, в связи с чем, подлежат списанию по правилам статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации в течение двух лет со следующего месяца после регистрации соответствующих лицензий.

При таких обстоятельствах, налоговым органом сделан вывод о неправомерном занижении ООО "ЛУКОЙЛ-ПЕРМЬ" налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 и, как следствие, вынесение оспариваемого решения с соответствующей суммы доначисления налога, пени и штрафа.

Согласно пункту 1 статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.

К расходам на освоение природных ресурсов, в частности, относятся:

- расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), в том числе расходы, связанные со строительством (бурением) и (или) ликвидацией (консервацией) скважин (за исключением признаваемых амортизируемым имуществом), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах;

- расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов, подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов;

- расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам налогоплательщиками в процессе строительства и эксплуатации объектов, на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений. К этим расходам также относятся расходы, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами государственной власти субъектов Российской Федерации, с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными такими налогоплательщиками.

В соответствии с пунктом 2 статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на освоение природных ресурсов, указанные в пункте 1 статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации, учитываются в порядке, предусмотренном статьей 325 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщики, принявшие решение о приобретении лицензий на право пользования недрами, в аналитических регистрах налогового учета обособленно отражают расходы, осуществляемые в целях приобретения лицензий. При этом расходы, связанные с приобретением каждой конкретной лицензии, учитываются отдельно.

К расходам, осуществляемым в целях приобретения лицензии, в частности, относятся:

- расходы, связанные с предварительной оценкой месторождения;

- расходы, связанные с проведением аудита запасов месторождения;

- расходы на разработку технико-экономического обоснования (иных аналогичных работ), проекта освоения месторождения;

- расходы на приобретение геологической и иной информации;

- расходы на оплату участия в конкурсе (аукционе).

В случае если налогоплательщик заключает лицензионное соглашение на право пользования недрами (получает лицензию), то расходы, осуществленные налогоплательщиком в целях приобретения лицензии, формируют стоимость лицензионного соглашения (лицензии), которая учитывается налогоплательщиком в составе нематериальных активов, амортизация которых начисляется в порядке, установленном статьями 256 - 259.2 Налогового кодекса Российской Федерации, или по выбору налогоплательщика в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет. Избранный налогоплательщиком порядок учета указанных расходов отражается в учетной политике для целей налогообложения.

Судами обеих инстанций установлено, что согласно учетной политике общества для целей налогообложения за 2013 год расходы, осуществляемые в целях получения лицензии при заключении лицензионного соглашения на право пользования недрами (получении лицензии), формируют стоимость лицензионного соглашения (лицензии), которая учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет.

Исходя из чего, судами сделан правомерный вывод, что расходы, осуществленные в целях приобретения лицензии на право пользования недрами, подлежат включению в расходы по налогу на прибыль равномерно в течение двух лет.

При этом законодатель прямо указывает на наличие единого общего порядка к учету расходов (в течение двух лет), осуществленных в целях приобретения лицензии на право пользования недрами, вне зависимости от порядка приобретения лицензии (на основании конкурса/аукциона либо без проведения конкурса/аукциона).

Порядок и условия выдачи лицензии на право пользования недрами установлены законодательством о недропользовании.

Согласно статье 11 Закона о недрах предоставление недр в пользование оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк с Государственным гербом Российской Федерации, а также текстовые, графические и иные приложения, являющиеся неотъемлемой составной частью лицензии и определяющие основные условия пользования недрами.

Лицензия является документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий. Между уполномоченными на то органами государственной власти и пользователем недр может быть заключен договор, устанавливающий условия пользования таким участком, а также обязательства сторон по выполнению указанного договора.

Лицензия удостоверяет право проведения работ по геологическому изучению недр, разработки месторождений полезных ископаемых, использования отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, использования недр в целях, не связанных с добычей полезных ископаемых, образования особо охраняемых геологических объектов, сбора минералогических, палеонтологических и других геологических коллекционных материалов.

В статье 39 Закона о недрах содержится перечень платежей, уплачиваемых при пользовании недрами. В частности, в соответствии с частью 1 статьи 39 Закона о недрах при пользовании недрами уплачиваются разовые платежи за пользование недрами при наступлении определенных событий, оговоренных в лицензии, включая разовые платежи, уплачиваемые при изменении границ участков недр, предоставленных в пользование.

В соответствии со статьей 40 Закона о недрах (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) пользователи недр, получившие право на пользование недрами, уплачивают разовые платежи за пользование недрами при наступлении определенных событий, оговоренных в лицензии.

Минимальные (стартовые) размеры разовых платежей за пользование недрами устанавливаются в размере не менее чем десять процентов величины суммы налога на добычу полезных ископаемых в расчете на среднегодовую мощность добывающей организации.

В случае предоставления лицензии по результатам конкурсов или аукционов окончательные размеры разовых платежей за пользование недрами устанавливаются по из результатам и фиксируются в лицензии на пользование недрами. Разовые платежи за пользование недрами на участках недр, которые предоставляются в пользование без проведения конкурсов и аукционов, устанавливаются в лицензии на пользование недрами в размере, который определяется в установленном Правительством Российской Федерации порядке.

В соответствии со статьей 13.1 Закона о недрах основным критерием выявления победителя при проведении аукциона на право пользования участком недр является размер разового платежа за право пользования участком недр.

Пунктом 70 Административного регламента установлено, что победителем аукциона признается участник аукциона, предложивший наибольшую величину разового платежа за пользование недрами.

В соответствии с пунктом 74 Административного регламента аукцион на право пользования участком недр признается несостоявшимся, в частности, в случае, если участниками аукциона не предложена величина разового платежа выше стартового размера.

Следовательно, как правильно указано судами, размер разового платежа определяется по результатам аукциона и является основным условием получения права на пользование недрами. Участник аукциона, заявивший готовность уплатить наибольший размер разового платежа за пользование недрами получает лицензию на пользование недрами.

В случае предоставления лицензии без проведения аукциона или конкурса размер разового платежа определяется на основании "Правил определения размера разовых платежей за пользование недрами на участках недр, которые предоставляются в пользование без проведения конкурсов и аукционов", утвержденных Постановлением Правительства РФ от 04.02.2009 N 94.

С учетом изложенного, суды первой и апелляционной инстанций пришли к правомерному выводу, что разовый платеж за пользование недрами, по своему смыслу, является расходом, осуществляемым в целях приобретения лицензий на пользование недрами, предусмотренным пунктом 1 статьи 325 НК РФ, и подлежит списанию по правилам статьи 325 НК РФ в течение двух лет.

Доводы заявителя кассационной жалобы об иной правовой природе разового платежа, свидетельствуют о несогласии с выводами суда первой и апелляционной инстанции и сами по себе не являются основанием для отмены судебных актов.

Правомерность изложенных в судебных актах выводов подтверждается правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 04.02.2014 N 13728/13 по делу N А40-97102/12-154-913, согласно которой разовый платеж по своей правовой природе является не формой оплаты за пользование недрами по уже имеющейся лицензии, а платой за приобретение права пользования недрами (доступ к пользованию недрами), то есть является платежом в целях приобретения лицензии и формирует ее стоимость.

При таких обстоятельствах, доводы заявителя кассационной жалобы, свидетельствующие о несогласии с выводом о том, что разовый платеж является основным условием получения права на пользование недрами, которое удостоверяется путем оформления специального разрешительного документа - лицензии на право пользование недрами, а, следовательно, расходы по его уплате связаны с приобретением последней, судом кассационной отклоняются, поскольку не свидетельствуют о неправильном применении судами первой и апелляционной инстанций норм материального права.

Судами обеих инстанций правильно указано, что, несмотря на то, что Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дал разъяснения касательно правовой природы разового платежа в рамках гражданско-правового дела, установленные им ключевые свойства такового платежа, универсально характеризуют его сущность и в рамках иных правоотношений.

С учетом изложенного, суды первой и апелляционной инстанций, установив все обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения дела, на основании полного и всестороннего исследования и оценки имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правомерно исходили из того, что системное толкование норм законодательства о недрах позволяет определить характер разового платежа за пользование недрами как плату за приобретение права пользования ими (право за доступ к пользованию недрами), то есть, направлен на получение соответствующей лицензии, которая и устанавливает данное право.

Следовательно, учитывая положения пункта 1 статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации и Учетной политики организации, расходы на уплату разового платежа за пользование недрами должны быть учтены для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет.

Таким образом, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу об отсутствии оснований для признания оспариваемого решения инспекции недействительным.

Доводы заявителя кассационной жалобы о нарушении судами первой и апелляционной инстанций норм права, приведенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, поскольку основаны на неправильном толковании норм права, а также как направленные на переоценку установленных судами первой и апелляционной инстанций обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств, которая в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанции на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а окончательные выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, в связи с чем, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены либо изменения принятого по делу судебного акта, предусмотренные статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта, арбитражными судами первой и апелляционной инстанции при вынесении обжалуемых судебных актов, не допущено.

Руководствуясь ст. ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 06 июня 2018 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 августа 2018 года по делу N А40-216604/2017,- оставить без изменения, а кассационную жалобу ООО "Лукойл-Пермь" - без удовлетворения.

Председательствующий судья

А.А. Дербенев

Судьи

А.А. Гречишкин Д.В. Котельников