Резолютивная часть постановления объявлена 01 октября 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 октября 2019 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хабибуллина Л.Ф.,

судей Егоровой М.В., Мухаметшина Р.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Качемаевой Е.А., доверенность от 19.11.2018, Афанасьевой О.В., доверенность от 03.12.2018,

ответчика - Вакуровой Т.Е., доверенность от 26.12.2018, Куракакиной О.М., доверенность от 05.07.2019, Баширина И.П., доверенность от 04.10.2018

третьего лица - Баширина И.П., доверенность от 28.01.2019,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Самарской области и Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области

на решение Арбитражного суда Самарской области от 12.03.2019 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2019

по делу N А55-30765/2018

по заявлению акционерного общества "Медхим" (ОГРН 1036301251524, ИНН 6325027630) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Самарской области об оспаривании решения, при участии в деле в качестве третьего лица: Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Медхим" (далее - общество "Медхим") обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Самарской области (далее - инспекция) от 29.06.2018 N 12-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - управление) от 31.08.2018 N 03-15/36832@, в части занижения налоговой базы по налогу на прибыль в размере 7 348 483 рублей, пени в размере 1 838 661 рублей, штрафа в размере 734 848 рублей; занижения налоговой базы и отказа в возмещении из бюджета по налогу на добавленную стоимость в размере 6 613 634 рублей, пени в размере 1 739 785 рублей, штрафа в размере 365 306 рублей (с учетом уточнения заявленных требований, принятого судом первой инстанции).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено управление.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 12.03.2019 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2019 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить принятые по делу судебные акты, мотивируя неправильным применением судами норм материального права.

Проверив законность обжалуемых актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2015. По результатам проверки составлен акт проверки от 22.02.2-18 N 12-19/00413 и принято решение от 29.06.2018 N 12-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, доначислении налога на добавленную стоимость и на прибыль организаций, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа.

Решением управления от 31.08.2018 N 03-15/36832@, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества "Медхим", решение инспекции отменено в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 3 899 944 рублей, налога на прибыль организации в размере 4 333 271 рублей.

Не согласившись с вынесенным решением налогового органа в обжалуемой части, общество обратилось в арбитражный суд.

Основанием для принятия решения послужили выводы инспекции о применении заявителем схемы уклонения от налогообложения, созданную в целях сокрытия объектов налогообложения, уклонения от уплаты налогов и сборов и обналичивания денежных средств, произведенную через несколько фирм посредников, которые перепродавали продукцию производства общества "Медхим" уже конечному потребителю - публичному акционерному обществу "Нижнекамскнефтехим" (далее - общество "Нижнекамскнефтехим"). По мнению налогового органа, заявитель, не отражая реализацию продукции в документах бухгалтерского и налогового учета от своего имени, действовал недобросовестно, не исполнил обязанность по исчислению и уплате налогов, его действия были направлены на сокрытие объектов налогообложения (операций по реализации товаров).

Налоговый орган указывает, что общество отгружало "Масло вазелиновое ГОСТ 3164-78" в общество "Нижнекамснефтехим" по схеме через цепочку посредников: общества с ограниченной ответственностью "Зооветснаб ОПТ" и "НЭК" (1-е звено, далее - общества "Зооветснаб ОПТ" и "НЭК"), общество с ограниченной ответственностью "Георесурс" (2-е звено, далее - общество "Георесурс"), общество с ограниченной ответственностью "ТД Экохим" (1-е и 3-е звено по поставкам в 2015 году, далее - общество "ТД "Экохим"), общество с ограниченной ответственностью "Юнипорт" (3-е звено, далее - общество "Юнипорт") и общество с ограниченной ответственностью "Центр Базисных Поставок" (4-е звено, далее - общество "ЦБП").

В свою очередь, общество "Нижнекамснефтехим" приобретало "Масло вазелиновое ГОСТ 3164-78" по договору, заключенному с обществом "ЦБП". Данная организация является последним звеном в реализации в адрес покупателя, обществом "ЦБП" реализован товар произведенной только заявителем, покупатель получил товар в 2014 и в 2015 годах больше, чем заявитель отразил реализацию в адрес первого звена.

Как указывает налоговый орган, договорные отношения между налогоплательщиком и обществами направлены на сокрытие реальных договорных отношений между заявителем и обществом "Нижнекамскнефтехим" на поставку "Масло вазелиновое ГОСТ 3164-78". Договора с контрагентами заключались при отсутствии реальных хозяйственных взаимоотношений с ними, для завышения рыночной стоимости поставляемого товара для конечного потребителя (общество "Нижнекамскнефтехим") и, соответственно, занижения налоговой базы по налогу на прибыль и на добавленную стоимость и для создания искусственных условий для получения необоснованной налоговой выгоды.

Рыночная цена "Масло вазелиновое ГОСТ 3164-78" определена налоговым органом на основании первичных бухгалтерских документов налогоплательщика, представленных в подтверждение исполнения обязательств по договорам поставки между заявителем и контрагентами первого звена и последующими договорами между продавцами и покупателями.

Поскольку заявитель является единственным производителем в России вазелиновых масел ГОСТ 3164-78, налоговым органом также сделан вывод о невозможности покупателем (обществом "Нижнекамскнефтехим") получения данного товара от иных поставщиков на территории Российской Федерации.

Удовлетворяя заявление общества, суды исходили из недоказанности налоговым органом в нарушение положений статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации факта занижения заявителем в 2014-201 годах объемов произведенной и реализованной продукции.

Кассационная инстанция считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными.

Согласно положениям статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 названного Кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой Кодекса.

К доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы, которые определяются в порядке, установленном статьей 250 Кодекса. Доходы определяются на основании первичных документов, других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета (первичных учетных документов, аналитических регистров налогового учета, расчетов налоговой базы) (статьи 248 и 313 Кодекса).

Как следует из пунктов 1 и 2 статьи 249 Кодекса, в целях главы 25 названного Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Обложению налогом на добавленную стоимость подлежат операции, являющиеся объектами налогообложения согласно пункту 1 статьи 146 Кодекса, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новация, а также передача имущественных прав.

При определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость учитывается выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 Кодекса).

Исследовав в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные инспекцией доказательства в совокупности и взаимосвязи, суды отклонили довод налогового органа о реализации заявителем другого объема товара.

Суды проанализировали взаимоотношения между продавцами и покупателями первого и второго звена, между продавцами и покупателями второго и третьего звена, между продавцом третьего и четвертого звена, продавцом четвертого звена и конечного покупателя (общество "Нижнекамскнефтехим").

Как установили суды, каждый из выше указанных контрагентов имел самостоятельные денежные потоки, реализовывал продукцию, в том числе совершенно отличную от "Масло вазелиновое ГОСТ 3164-78" не только данным организациям, часть из них взаимодействовала с таможней при получении импортного товара, банками для получения кредитных ресурсов. По запросам инспекции предоставлялись со стороны организаций различные документы, как по покупке и реализации масла вазелинового, так и по реализации других продуктов и товаров, в том числе и приобретенных у импортеров.

Основным сырьем для производства данного масла вазелинового ГОСТ 3164-78 является масло базовое, производства "Туркменбаширский КНПЗ", а также поставляемое сырье из Индии, Турции. При этом инспекцией анализируется количество масла, проданного заявителем исключительно обществом "НЭК" и "ЗооВетСнаб" по определенной цене 42 рублей 37 копеек якобы для дальнейшей реализации в адрес общества "Георесурс". При проверке для анализа взяты документы по реализации, запрошенные у заявителя. Документы о приобретении и реализации масла со стороны обществ "Зооветснаб" и "НЭК" предоставлены не были, также частично предоставлены документы обществом "Георесурс" исключительно по приобретаемым товарам. Со стороны конечного потребителя - общества "Нижнекамскнефтехим" предоставлен лишь реестр и накладные по покупке товара у общества "ЦБП" только за 2014 год. Соответственно, только на основании данных отрывочных документов, без учета технического процесса производства масла вазелинового ГОСТ 3164-78, отсутствия показаний свидетелей по количеству и схемам поставки масла вазелинового, инспекцией составлена схема взаимодействия юридических лиц и рассчитано количество поставленного продукта - масла вазелинового. Инспекция в ходе проверки, утверждая о занижении обществом "Медхим" выручки от реализации, исходила только из заключенных между покупателями и продавцами второго, третьего, четвертого звена договоров и сделала вывод о сокрытии объемов при реализации со стороны заявителя. По данным инспекции, отгрузка товара превышает указанную в товарных накладных на 388 190 кг. за 2014 год и на 478 990 рублей - за 2015 год.

Вместе с тем суды признали, что выводы налогового органа о цепочке поставщиков, о количестве поставляемого товара и его производство заявителем не имеет под собой какой-либо документальной основы, в решении налогового органа, в котором описана схема реализации произведенной заявителем продукции, половина граф при расчете не заполнена. При этом общество "Георесурс", предоставивший накладные по покупке масла у обществ "НЭК" и "Зооветснаб" не направило в инспекцию ни одного документа по его реализации. Соответственно, полученное конечным покупателем (общество "Нижнекамскнефтехим") масло вазелиновое могло изначально не принадлежать заявителю и поэтому не может служить налоговой базой для расчета производителю масла дополнительных платежей в бюджет.

При этом управление отменило решение инспекции в части доначисления налога на прибыль и на добавленную стоимость ввиду отсутствия доказательств мнимости сделки, заключенной между заявителем и взаимозависимым лицом - обществом "Зооветснаб Опт". В свою очередь, сумма налогов была доначислена инспекцией исходя из разницы между ценой, отраженной в товарных накладных и счет-фактурах, выставленных обществом "Зооветснаб ОПТ" в адрес общества "Георесурс".

Отклоняя довод инспекции о том, что общество "Зооветснаб ОПТ" произвело отгрузку вазелинового масла в адрес общества "Георесурс" больше, чем приобрело у заявителя, суды исходили из того, что на конец 2014 года и на начало 2015 года (когда имели место спорные отгрузки от заявителя) у данного лица имелись производственные запасы, что подтверждается бухгалтерской отчетности данной организации.

При этом согласно материалам проверки, акту и решению налогового органа в документах, представленных обществом "Георесурс" в отношении общества "ЗооВетСнаб" расхождений не установлено.

Таким образом, общество "Георесурс" подтверждает поставку "Масло вазелиновое ГОСТ 3164-78" от общества "Зооветснаб-ОПТ" именно в том объеме, которое было отражено последним и не превышающим объем отгруженной продукции заявителем. Кроме того, в материалах дела имеется копия договора складского хранения от 01.08.2014 N СП-7/71, заключенного между поклажедателем (общество "Георесурс") и хранителем - (открытое акционерное общество "Петрокам").

Учитывая данные обстоятельства, суды пришли к выводу о наличии и возможности у общества "Георесурс" складского приема, хранения и отгрузки сырья "Масло вазелиновое ГОСТ 3164-78" в непосредственной близости с конечным потребителем - обществом "Нижнекамскнефтехим", в его промышленной зоне и возможности реализации продукции данной организации в объеме большем, чем оно закупало у покупателей общества "Медхим".

Как указали суды, тот факт, что заявитель является единственным производителем "Масла вазелинового ГОСТ 31642", не означает, что оно является единственным поставщиком продукции, поставленного обществом "ЦБП" покупателю - обществу "Нижнекамскнефтехим".

С января 2011 года прослеживается закупка обществом "Нижнекамскнефтехим" сырья "Масло вазелиновое ГОСТ 3164-78" без ограничения производителей, а с февраля 2015 года не только "Масло вазелиновое ГОСТ 3164-78", но и масла вазелинового любой марки, соответствующей качеству ГОСТ 3164-78. По инициативе общества "Нижнекамскнефтехим" уже в 2012 году с электронной торговой площадки ONLINECONTRAKT убрана продукция производства заявителя, как предмет конкурса и в одностороннем порядке прекращены деловые отношения.

Кроме того, для установления количества произведенного масла вазелинового необходимым является наличие сырья, имеющегося на предприятии в данный момент времени и производственные мощности.

Налогоплательщиком подробно описан технологический процесс производства масла вазелинового, представлены расчеты использованного сырья и конечного производства масла. Исходя из применяемой технологии переработки и производства масла вазелинового, а также количества используемого материала, плановых калькуляций, суды согласились с доводами налогоплательщика о том, что физически произвести определенный инспекцией объем масла вазелинового, поставленного обществом "ЦБП" в общество "Нижнекамскнефтехим", физически невозможно.

Статья 95 Кодекса предусматривает в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, привлечение эксперта на договорной основе. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Предложенные заявителем расчеты при производстве сырья инспекцией были не приняты во внимание, однако экспертиза налоговым органом не проведена. Инспекция ограничилась запросом в АО "СНПЗ" и допросом сотрудника ФГБОУ ВО "СамГТУ", получив ответы об отсутствии специалистов.

В свою очередь, на основании договора от 14.06.2018 N 183/18, заключенного с заявителем, ФГБОУ ВО "СамГТУ" подготовлено Экспертное заключение от 06.07.2018 по результатам анализа технической документации, а также подтверждение технологических параметров и качественных характеристик продуктов и полупродуктов на основании проведения лабораторных исследований.

Из данного заключения следует, что материальный баланс на производство Масла вазелинового медицинского соответствует достижимости технологических параметров, указанных в Промышленном регламенте ПР 54051488-015-14 на производство Масла вазелинового медицинского; что соответствует объемам списания сырья на производство данной продукции и закреплено в применяемой учетной политике заявителя (сумма прямых затрат).

Судами также отмечено, что ни одна из организаций, находящихся, по мнению налогового органа, в цепочке посредников и сам покупатель сертификатов качества не представили. В то же время другие организации - общества с ограниченной ответственностью "Тульская фармацевтическая фабрика", "Озон", "ВР Пласт" и акционерное общество "Волганефтехим", являющиеся потребителями масла, сертификаты по запросу прислали. Данные обстоятельства, по мнению судов, являются еще одним доказательством наличия другого источника масла вазелинового, поставляемого обществу "Нижнекамскнефтехим", так как оформление паспорта качества сопряжено с требованиями, которые распространяет ГОСТ 2.610.

Делая вывод о приобретении обществом "Нижнекамскнефтехим" только "Масло вазелиновое ГОСТ 3164-78", производителем которого является общество "Медхим", инспекция сослалась на показания начальника и заместителя начальника УПХУС общества "Нижнекамскнефтехим".

Вместе с тем, налогоплательщик ссылается на то, что общество с ограниченной ответственностью "ТК "Сырьевые поставки"" позиционировало себя как производитель сырья "Масло вазелиновое ГОСТ 3164-78", указывая это в декларации о соответствии. По сведениям, полученным заявителем, названный производитель легализовал при этом базовое масло SN 350 производства Туркменбаширского комплекса нефтеперерабатывающих заводов, а в дальнейшем реализовало это же масло в качестве сырья "Масло вазелиновое ГОСТ 3164-78".

Кроме того, заявитель сослался на то, что согласно Государственному реестру лекарственных средств, размещенных на официальном сайте Министерства здравоохранения Российской Федерации, установлена регистрация таких производителей Масла вазелинового полного цикла, как открытое акционерное общество "Флора Кавказа" (Россия), общество с ограниченной ответственностью "Аромасинтез" (Россия), акционерное общество "Самарамедпром" (Россия), акционерное общество "Татхимфармпрепараты" (Россия). Данные предприятия не осуществляют реальное производство масла вазелинового, а легализуют импортируемые белые масла, в основном индийские. В свою очередь, заявитель неоднократно выявлял факты подделки своей продукции, обращался с заявлениями о масштабной фальсификации в правоохранительные органы, в прокуратуры всех уровней различных регионов, в таможенные службы.

Что касается продавца товара (общество "ЦБП") конечному покупателю (общество "Нижнекамскнефтехим"), то, как установлено судами, согласно товарно-транспортным накладным перевозчиком являлся Ямков А.М., грузоотправителем общество "ЦБП", грузополучателем общество с ограниченной ответственностью "Логистические системы", прием груза в г. Сызрань, сдача груза в г. Нижнекамск, наименование груза "Масло вазелиновое". При этом каких-либо прямых, либо косвенных доказательств причастности заявителя к данной цепочке инспекцией не установлено.

Суды пришли к выводу о том, что представленные заявителем и имеющиеся в материалах дела доказательства, в том числе экспертное заключение, технологический регламент производства продукции, калькуляции для расчета затрат на ее производство и реализации, подтверждают отсутствие со стороны заявителя дополнительной реализации продукции.

Кроме того, суды установили, что инспекция не только неправомерно доначислила налог на прибыль и налог на добавленную стоимость с несуществующей отгрузки, но сделала неверный расчет по налогу на добавленную стоимость в целом (арифметическая ошибка) при определении суммы неуплаченного налога на прибыль, что привело к излишней сумме налоговых санкций за неуплату налога и излишнему начислению пени (незаконным требованиям со стороны инспекции об уплате налога на добавленную стоимость с ошибкой более, чем на 3 млн. руб. в пользу налогового органа).

Более того, принимая решение о доначислении налога на прибыль за 2014-2015 годы, налоговый орган рассчитал его исходя из цены реализации по договорам поставки, что не соответствует положениям пункта 3 статьи 40 Кодекса и правилам определения рыночной цены товара, установленным пунктами 9-11 статьи 40 Кодекса. Схема реализации продукции через контрагентов по цене выше, чем оформлена документально, налоговым органом не доказана и документально не подтверждена.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства судебная коллегия признает правомерными выводы судов о том, что налоговым органом не представлено достоверных доказательств, подтверждающих занижение заявителем объема реализованной продукции в 2014-2015 годах.

Несогласие инспекции с оценкой имеющихся в деле доказательств не свидетельствует о неправильном применении судами норм материального права к установленным фактическим обстоятельствам дела. Нарушений судами норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, судом кассационной инстанции, в связи с чем оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Саратовской области от 12.03.2019 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2019 по делу N А55-30765/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.