Российская организации (ООО) сдает в аренду недвижимое имущество иностранцу, являющемуся резидентом РФ и имеющему вид на жительство в РФ. Иностранец - гражданин Великобритании (Северной Ирландии). При реализации услуг (аренда недвижимого имущества - аренда офиса) общество применяет п. 1 ст. 149 НК РФ. Правомерно ли применение Обществом п. 1 ст. 149 НК РФ? Договор заключен на неопределенный срок, а вид на жительство заканчивается раньше, и, возможно, иностранец станет гражданином РФ. Как отследить момент появления необходимости начисления НДС с реализации или дальнейшее применение п. 1 ст. 149 НК РФ? Какие документы общество имеет право затребовать от данного физического лица и какие документы физическое лицо обязано предоставить?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В рассматриваемой ситуации организация может применять льготу по НДС при указании в договоре аренды, что арендатором является иностранный гражданин.
На законодательном уровне обязанность иностранного гражданина по предоставлению документов в рассматриваемой ситуации не закреплена.
По нашему мнению, для подтверждения льготы организация должна запросить у иностранного гражданина вид на жительство, копию паспорта иностранного гражданина. Полагаем, с целью минимизации налоговых рисков, целесообразным предусмотреть договором аренды предоставление арендатором в конце каждого квартала вида на жительство и письменного подтверждения, что арендатор не является гражданином РФ. Также договором можно предусмотреть обязанность иностранного гражданина уведомить арендодателя о получении гражданства РФ.

Обоснование позиции:
Правовой статус иностранных граждан, а также правоотношения, возникающие в связи с пребыванием (проживанием) иностранных граждан в РФ и осуществлением ими на территории Российской Федерации трудовой, предпринимательской и иной деятельности, устанавливает и регулирует Федеральный закон от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" (далее - Закон N 115-ФЗ).
Так, п. 1 ст. 2 Закона N 115-ФЗ установлены категории законно находящихся в РФ иностранных граждан в зависимости от их правового положения в Российской Федерации.
- временно пребывающий в РФ иностранный гражданин - лицо, находящееся в РФ на основании визы или прибывшее в РФ в порядке, не требующем получения визы, и получившее миграционную карту, за исключением случаев, предусмотренных международным договором РФ, либо временное удостоверение личности лица без гражданства в РФ, либо свидетельство о рассмотрении ходатайства о признании беженцем на территории РФ по существу, либо удостоверение беженца, либо свидетельство о предоставлении временного убежища на территории РФ, но не имеющее вида на жительство или разрешения на временное проживание;
- временно проживающий в РФ иностранный гражданин - лицо, получившее разрешение на временное проживание;
- постоянно проживающий в РФ иностранный гражданин - лицо, получившее вид на жительство.
Постоянно проживающий в РФ иностранный гражданин обязан в течение двух месяцев (при наличии особых обстоятельств - в течение шести месяцев) со дня истечения очередного года со дня получения им вида на жительство подать уведомление о подтверждении своего проживания в стране в территориальный орган МВД по месту своего жительства (при отсутствии места жительства - по месту пребывания). Правила подачи иностранным гражданином или лицом без гражданства уведомления о подтверждении своего проживания в Российской Федерации утверждены постановлением Правительства РФ от 17.01.2007 N 21. При этом по истечении каждого пятого года постоянного проживания в РФ данное уведомление подается иностранным гражданином только лично непосредственно в территориальный орган МВД (смотрите Энциклопедию решений. Постоянно проживающий в РФ иностранец. Вид на жительство (октябрь 2022)).
Согласно ст. 3 Федерального закона от 31.05.2002 N 62-ФЗ "О гражданстве Российской Федерации" (далее - Закон N 62-ФЗ):
- иностранный гражданин - лицо, не являющееся гражданином Российской Федерации и имеющее гражданство (подданство) иностранного государства;
- вид на жительство - документ, удостоверяющий личность лица без гражданства, выданный в подтверждение разрешения на постоянное проживание на территории Российской Федерации лицу без гражданства или иностранному гражданину и подтверждающий их право на свободный выезд из Российской Федерации и возвращение в Российскую Федерацию.
Г-жа Ключевская Н. в материале Основные документы, удостоверяющие личность: возможные планы по систематизации и единому регулированию (ГАРАНТ.РУ, 28 ноября 2019 г.)) указала: "...документами, удостоверяющими личность иностранного гражданина в РФ, считаются паспорт иностранного гражданина либо иной документ, установленный федеральным законом или признаваемый в соответствии с международным договором РФ в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина. А для лиц без гражданства в РФ - удостоверение личности лица без гражданства, разрешение на временное проживание, вид на жительство и иные документы, предусмотренные федеральным законом или признаваемые в соответствии с международным договором РФ в качестве таковых. Причем возможность совершения гражданско-правовых сделок гражданами РФ связывается с наличием любого из трех документов - удостоверения личности гражданина РФ, паспорта гражданина РФ и свидетельства о рождении, а для иностранцев и лиц без гражданства - только одного (вида на жительство)".
Иностранный гражданин или лицо без гражданства, которому в установленном порядке оформлен вид на жительство, дающий право постоянного проживания на территории Российской Федерации, согласно подп. "б" п. 6 части 1 ст. 1 Федерального закона от 10.12.2003 N 172-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" отнесены к резидентам Российской Федерации наравне с гражданами Российской Федерации.
Прием в российское гражданство осуществляется в РФ в разрешительном порядке, предусмотренном Федеральным законом от 31.05.2002 N 62-ФЗ "О гражданстве Российской Федерации" (далее - Закон N 62-ФЗ) и Положением о порядке рассмотрения вопросов гражданства Российской Федерации, утвержденным Указом Президента РФ от 14.11.2002 N 1325 (далее - Положение).
По общему правилу в силу ч. 1 ст. 13 Закона N 62-ФЗ с заявлением о приеме в гражданство вправе обращаться иностранные граждане, лица без гражданства, достигшие 18 лет, дееспособные, проживающие на территории РФ со дня получения вида на жительство (ст. 8 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации") и до дня обращения с заявлением о приеме в гражданство в течение пяти лет непрерывно. Срок проживания на территории РФ считается непрерывным, если лицо выезжало за пределы РФ не более чем на три месяца в течение одного года. При этом срок постоянного проживания, необходимого для приема в гражданство РФ, исчисляется с момента выдачи вида на жительства, а не фактического пребывания на территории РФ.
Пятилетний срок непрерывного проживания сокращается до одного года при наличии одного из следующих оснований: высокие достижения у лица в области науки, техники и культуры; обладание профессией либо квалификацией, представляющими интерес для Российской Федерации; предоставление лицу политического убежища на территории Российской Федерации; признание лица беженцем в порядке, установленном Федеральным законом от 19.02.1993 N 4528-I "О беженцах" (ч. 2 ст. 13 Закона N 62-ФЗ).
Решение по заявлению о приеме в гражданство РФ в упрощенном порядке должно быть принято (ч. 4 ст. 35 Закона N 62-ФЗ) в срок до трех месяцев со дня подачи заявления и всех необходимых документов, оформленных надлежащим образом (при определенных обстоятельствах указанный срок может быть продлен, но не более чем на три месяца). О принятом по заявлению решении иностранный гражданин уведомляется извещением (пп. 15, 34 Инструкции об организации деятельности Министерства внутренних дел Российской Федерации и его территориальных органов при рассмотрении заявлений по вопросам гражданства Российской Федерации и принятии по ним решений (Приложение N 1 к приказу МВД России от 16.09.2019 N 623)).
По общему правилу после вынесения уполномоченным органом решения приобретающий гражданство РФ совершеннолетний дееспособный гражданин обязан принести Присягу гражданина РФ. Со дня принесения лицом Присяги гражданин приобретает гражданство РФ. Отказ от принесения Присяги влечет отмену вышеуказанного решения о приеме в гражданство РФ (ст. 11.1, ч. 1 ст. 22, абзац 4 ч. 1 ст. 37 Закона N 62-ФЗ).
Пунктом 1 ст. 149 НК РФ освобождена от налогообложения НДС сдача в аренду на территории России помещений иностранным гражданам и организациям, аккредитованным в РФ. Положения п. 1 ст. 149 НК РФ применяются в случае, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении российских лиц, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) РФ. Перечень таких государств утвержден совместным приказом МИД России N 6498, Минфина России N 40н от 08.05.2007 (далее - Перечень). Смотрите также письма Минфина России от 10.04.2019 N 03-07-08/25341, от 06.04.2015 N 03-07-08/19178, ФНС России от 09.10.2007 N ШТ-6-03/765@ и УФНС России по г. Москве от 10.09.2007 N 19-11/085993.
Если иностранное государство не включено в Перечень, то освобождение, предусмотренное п. 1 ст. 149 НК РФ, не применяется (смотрите письма Минфина России от 29.03.2018 N 03-07-08/20024, от 14.03.2018 N 03-07-08/15610).
Кроме того, для применения этой льготы НК РФ установлено условие об обязательной аккредитации иностранных лиц в Российской Федерации.
Поскольку требование об аккредитации, установленное рассматриваемой нормой кодекса, относится только к иностранным организациям, иностранному гражданину-арендатору достаточно подтвердить свое резидентство документом, удостоверяющим его личность, и выяснить вопрос о действии аналогичного освобождения на территории иностранного государства (смотрите письмо Управления МНС по г. Москве от 16.09.2004 N 24-08/60108).
Как выше отмечено, документом, подтверждающим личность иностранного гражданина, являются паспорт иностранного гражданина, вид на жительство.
Северная Ирландия - автономия, административно-политическая часть Соединённого Королевства.
Соединенное Королевство поименовано в Перечне (N п/п - 91).
Перечень документов, подтверждающих правомерность применения рассматриваемого освобождения от налога на добавленную стоимость, положениями главы 21 НК РФ не установлен.
В письме Управления МНС по г. Москве от 21.06.2004 N 24-14/4/41004 указало, что по услугам по предоставлению в аренду помещений иностранным гражданам документами, подтверждающими право на льготу, являются:
- договор аренды, зарегистрированный в установленном порядке;
- документ, подтверждающий гражданство;
- подтверждение на право трудовой деятельности иностранного гражданина, выданное Управлением по делам миграции ГУВД г. Москвы;
- разрешение на регистрацию арендатора в данном помещении.
В письме УМНС по г. Москве от 18.06.2003 N 24-11/3159 (размещено в сети Интернет) разъяснено, что в договоре аренды должно быть указано, что помещение предоставляется в аренду иностранному арендатору.
Исходя из вышеизложенного, полагаем, что организация может применять льготу по НДС при указании в договоре аренды, что арендатором является иностранный гражданин. Документами, подтверждающими право на применение освобождения от налогообложения НДС, в рассматриваемой ситуации могут являться договор аренды с указанием на то, что арендатором является иностранный гражданин, вид на жительство, копия паспорта иностранного гражданина. Поскольку налоговым периодом по НДС является квартал, то, по нашему мнению, с целью минимизации налоговых рисков, целесообразно предусмотреть договором аренды предоставление арендатором в конце каждого квартала вида на жительство и письменного подтверждения, что иностранный гражданин не является гражданином РФ. Также договором можно предусмотреть обязанность иностранного гражданина уведомить арендодателя о получении гражданства РФ.
Обращаем внимание, что все вышеизложенное является нашим экспертным мнением и может отличаться от мнения других специалистов.
На основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ можно обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Освобождение от НДС при сдаче в аренду помещений иностранным гражданам и организациям (октябрь 2022);
- Вопрос: Понятие резидент в налоговом и валютном законодательстве РФ (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2022 г.);
- Вопрос: Согласно п. 1 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным организациям, аккредитованным в Российской Федерации. Правомерно ли не применять данную льготу, если иностранный контрагент (резидент республики Кипр) не представит российской компании-арендодателю документы, подтверждающие аккредитацию этой иностранной компании в РФ? ("Ваш консультант", N 19, октябрь 2007 г.);
- Аренда зданий: налоговые последствия для российских и иностранных арендодателей и арендаторов (Е. Орлова, "Налоговый вестник", N 12, декабрь 2014 г.);
- Договоры с иностранными организациями: налогообложение (под редакцией А.В. Брызгалина). "Налоги и финансовое право", 2020 г.;
- Услуги по аренде - иностранцам: подтверждаем льготу (Н.Н. Луговая, "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 11, июнь 2011 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Семенова Наталья

Ответ прошел контроль качества

1 ноября 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.