Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение Общество осуществляет благотворительную деятельность, в том числе по передаче на безвозмездной основе товаров, входящих в Перечень товаров, подлежащих прослеживаемости. 1. Должно ли Общество выставлять электронные счета-фактуры при безвозмездной передаче товаров, входящих в Перечень товаров, подлежащих прослеживаемости, в следующих случаях: - передача товаров в рамках благотворительной деятельности, что в соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 149 НК РФ является операцией, освобождаемой от налогообложения НДС; - передача на безвозмездной основе объектов основных средств муниципальному учреждению, что в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 146 НК РФ является операцией, не признаваемой объектом налогообложения? 2. Если в перечисленных в пункте 1 случаях электронные счета-фактуры не выставляются, то как в подобных ситуациях будет осуществляться прослеживаемость товаров?

Общество осуществляет благотворительную деятельность, в том числе по передаче на безвозмездной основе товаров, входящих в Перечень товаров, подлежащих прослеживаемости.
1. Должно ли Общество выставлять электронные счета-фактуры при безвозмездной передаче товаров, входящих в Перечень товаров, подлежащих прослеживаемости, в следующих случаях:
- передача товаров в рамках благотворительной деятельности, что в соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 149 НК РФ является операцией, освобождаемой от налогообложения НДС;
- передача на безвозмездной основе объектов основных средств муниципальному учреждению, что в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 146 НК РФ является операцией, не признаваемой объектом налогообложения?
2. Если в перечисленных в пункте 1 случаях электронные счета-фактуры не выставляются, то как в подобных ситуациях будет осуществляться прослеживаемость товаров?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
При совершении с участием товаров, подлежащих прослеживаемости, операций, не являющихся объектом налогообложения в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, или не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ (за исключением вывоза товара в страны ЕАЭС), счета-фактуры не составляются (т.е. применяются положения п. 3 ст. 169 НК РФ в том же порядке, который действовал до начала действия системы прослеживаемости).
При этом для передачи сведений о передаче товара, подлежащего прослеживаемости, организация должна представить отчет об операциях с прослеживаемыми товарами.
Каких-либо разъяснений, подтверждающих данный вывод, не обнаружено*(1). В связи с чем организация может обратиться за разъяснениями в Минфин России и ФНС России.

Обоснование позиции:
Налогоплательщик (в том числе являющийся налоговым агентом) обязан составить счет-фактуру:
- при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой (за исключением операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 НК РФ, если иное не предусмотрено подп. 1.1 п. 3 ст. 169 НК РФ). При этом при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, за исключением операций по реализации товаров, подлежащих прослеживаемости, лицам, не являющимся налогоплательщиками НДС, и налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, по письменному согласию сторон сделки счета-фактуры не составляются (но предусматривается, что продавец в книге продаж вместо счета-фактуры регистрирует первичные учетные документы, в т.ч. сводные, или регистрирует счет-фактуру, составленный в одном экземпляре) (подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ, смотрите также Энциклопедию решений. Случаи, когда счета-фактуры продавцом не составляются);
- при совершении операций по реализации товаров, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 НК РФ, вывезенных за пределы территории РФ на территорию государства - члена Евразийского экономического союза (подп. 1.1 п. 3 ст. 169 НК РФ);
- в иных случаях, определенных в установленном порядке (подп. 2 п. 3 ст. 169 НК РФ).
Таким образом, в общем случае счет-фактура не составляется при совершении операций, не являющихся объектом налогообложения НДС, и при совершении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 НК РФ (кроме случая, указанного в подп. 1.1 п. 3 ст. 169 НК РФ).
Не является объектом налогообложения НДС, в частности, передача на безвозмездной основе объектов ОС органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям (подп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ).
Не подлежит налогообложению НДС, в частности, передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и добровольчестве (волонтерстве)", за исключением подакцизных товаров (подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ).
При этом в России с 1 июля 2021 года (фактически с 08.07.2021 - даты вступления в силу Перечня прослеживаемых товаров, утвержденного постановлением Правительства РФ от 01.07.2021 N 1110) начала действовать национальная система прослеживаемости импортных товаров. Положение о национальной системе прослеживаемости товаров утверждено постановлением Правительства РФ от 01.07.2021 N 1108 (далее - Постановление N 1108).
В связи с чем в НК РФ внесены изменения. В частности, установлены новые требования к налогоплательщикам, совершающим операции с товарами, подлежащими прослеживаемости (далее - Товары) (ввоз, реализация на территории РФ, экспорт и т.д.):
- обеспечение формирования и передачи счетов-фактур (в т.ч. корректировочных) в электронной форме с указанием в них реквизитов прослеживаемости (РНПТ);
- предоставление в налоговые органы отдельной отчетности по прослеживаемым товарам (Уведомления об остатках Товаров, Отчеты об операциях с Товарами, Отчеты о ввозе на территории РФ Товаров из стран ЕАЭС или о перемещении Товаров в страны ЕАЭС).
В частности, налогоплательщики НДС согласно пункту 1.1. ст. 169 НК РФ при реализации Товаров обязаны выставлять счета-фактуры, в том числе корректировочные в электронной форме, за исключением случаев, когда прослеживание Товара прекращается в случаях реализации Товаров (подп. "в", "г" и "д" п. 4 Постановления N 1108):
- физическим лицам для личных, семейных, домашних и иных не связанных с предпринимательской деятельностью нужд, а также плательщикам налога на профессиональный доход;
- с территории РФ в соответствии с таможенной процедурой экспорта (реэкспорта);
- с территории РФ на территорию другого государства - члена ЕАЭС.
Лица, не являющиеся плательщиками НДС при реализации Товаров, также должны указывать реквизиты прослеживаемости, но уже в отгрузочных документах (УПД, УКД), также составляемых в электронном виде по форматам, утвержденным Приказом N ММВ-7-15/820@.
По нашему мнению, требование составления счетов-фактур в электронной форме, установленное в новом п. 1.1. ст. 169 НК РФ, применяется в случаях, когда налогоплательщики НДС (и налоговые агенты по НДС) обязаны составлять счета-фактуры в соответствии с п. 3 ст. 169 НК РФ. То есть если счета-фактуры не составляются в соответствии с п. 3 ст. 169 НК РФ, то п. 1.1. ст. 169 НК РФ не применяется*(2).
Дело в том, что исходя из совокупности положений главы 21 НК РФ и подп. "в", "г" п. 13, п. 33 Постановления N 1108 информация об операциях с Товарами включается:
- в декларации по НДС - лицами, являющимися плательщиками НДС (в общем случае - на основании данных, содержащихся в Книге покупок и Книге продаж (п. 5.1 ст. 174 НК РФ, подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Налоговая декларация по НДС));
или
- в Отчет об операциях с товарами, подлежащими прослеживаемости - для лиц, не являющихся налогоплательщиками НДС; для лиц, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС; и в случаях совершения некоторых операций с Товарами - для лиц, являющихся налогоплательщиками НДС.
Например, налогоплательщики НДС, совершающие операции с товарами, подлежащими прослеживаемости (в т.ч. передача (получение) на безвозмездной основе права собственности на товары, подлежащие прослеживаемости), обязаны представлять отчеты об операциях с товарами в случаях, предусмотренных в абзаце 3 п. 33 Положения N 1108.
В частности, Отчет представляется участниками оборота Товаров, являющимися налогоплательщиками НДС (не освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика), в случае совершения операций:
- по приобретению (получению) товара, подлежащего прослеживаемости, в том числе через агента или комиссионера, у участников оборота товаров, указанных в подпункте "г" пункта 13 Положения N 1108 (неплательщики НДС),
- по прекращению и возобновлению прослеживаемости товаров в соответствии с пунктами 4 и 5 Положения N 1108, за исключением подпунктов "в"-"е" пункта 4 и подпункта "б" пункта 5 Положения N 1108 (например, утилизация Товара);
- по реализации (передаче), приобретению (получению) Товаров, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с пунктом 2 ст. 146 НК РФ и (или) освобождаемых от налогообложения в соответствии со статьей 149 НК РФ.
Поэтому если налогоплательщики НДС совершают операции с прослеживаемыми товарами, которые:
- не являются объектом налогообложения НДС или
- не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) в соответствии со статьей 149 НК РФ (за исключением вывоза Товаров, участвующих в таких операциях, на территорию государства-члена ЕАЭС),
то они в соответствии с п. 3 ст. 169 НК РФ и абзацем 3 п. 33 Положения N 1108 вместо составления электронных счетов-фактур передают данные о получении, передаче прослеживаемых товаров или их выбытии из системы прослеживаемости путем отражения их в Отчете об операциях с товарами, подлежащими прослеживаемости.
Отчет об операциях с Товарами представляется ежеквартально не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.
В графе 3 Отчета указывается код вида операции 16 "Передача на безвозмездной основе права собственности на товары". В соответствии с приложением N 1 к Порядку составления Отчета, утвержденному приказом ФНС России от 08.07.2021 N ЕД-7-15/645@, такой код предназначен для участников оборота товаров, подлежащих прослеживаемости, применяющих специальные налоговые режимы, а также освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость, и для участников оборота товаров, подлежащих прослеживаемости, являющихся налогоплательщиками налога на добавленную стоимость при реализации, передаче в собственность на безвозмездной основе товаров, подлежащих прослеживаемости, не признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации и (или) освобождаемых от налогообложения налогом на добавленную стоимость в соответствии со статьей 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

27 сентября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) В т.ч. на сайте ФНС России, на котором размещен форум, посвященный вопросам прослеживаемости товаров (https://forum.nalog.ru/index.php?showforum=161).
*(2) Если идти от противного и предположить, что налогоплательщики НДС при совершении любых операций с Товарами, за исключением прямо указанных в п. 1.1. ст. 169 НК РФ, обязаны составлять счета-фактуры (в электронном виде), то возникает неурегулированность в части возможности неуказания суммы НДС. Например, для случая выставления счетов-фактуры при совершении операций, освобождаемых от налогообложения НДС, предусмотрено, что такой счет-фактура выставляется с выделением суммы НДС и, соответственно, уплаты его в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ).