Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение Генеральный директор акционерного общества (АО) является также генеральным директором нескольких обществ с ограниченной ответственностью (ООО). Кроме того, он имеет долю участия в уставном капитале этих обществ. АО также участвует в уставном капитале этих ООО. Налоговый орган полагает, что в этой ситуации имеет место дробление бизнеса и что общества должны применять общий режим налогообложения (сейчас они применяют специальные налоговые режимы). Может ли одно и то же лицо быть руководителем четырех юридических лиц? Могут ли указанные обстоятельства послужить основанием для вывода о дроблении бизнеса?

Генеральный директор акционерного общества (АО) является также генеральным директором нескольких обществ с ограниченной ответственностью (ООО). Кроме того, он имеет долю участия в уставном капитале этих обществ. АО также участвует в уставном капитале этих ООО. Налоговый орган полагает, что в этой ситуации имеет место дробление бизнеса и что общества должны применять общий режим налогообложения (сейчас они применяют специальные налоговые режимы).
Может ли одно и то же лицо быть руководителем четырех юридических лиц? Могут ли указанные обстоятельства послужить основанием для вывода о дроблении бизнеса?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Осуществление одним и тем же физическим лицом полномочий руководителя четырех (или любого другого количества) юридических лиц законодательству не противоречит.
Изложенные в вопросе обстоятельства сами по себе не свидетельствуют о дроблении бизнеса с целью уменьшения размера налоговых обязанностей. Но окончательный вывод по этому вопросу может быть сделан только с учетом особенностей конкретной ситуации.

Обоснование вывода:
Согласно п. 1 ст. 2 ГК РФ гражданское законодательство, помимо прочего, регулирует отношения, связанные с участием в корпоративных организациях или с управлением ими (корпоративные отношения).
В соответствии с п. 2 ст. 3 ГК РФ гражданское законодательство состоит из ГК РФ и принятых в соответствии с ним иных федеральных законов, регулирующих отношения, указанные в п.п. 1 и 2 ст. 2 ГК РФ.
Ни ГК РФ, ни иной федеральный закон (в частности, Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах") не ограничивает количество юридических лиц, в частности, хозяйственных обществ, руководителем (единоличным исполнительным органом) которых может быть одно и то же физическое лицо.
Отметим, что в соответствии с абзацем вторым п. 2 ст. 1 ГК РФ гражданские права могут быть ограничены на основании федерального закона и только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства.
Поскольку таких ограничений не установлено, осуществление одним и тем же физическим лицом полномочий руководителя четырех (или любого другого количества) юридических лиц законодательству не противоречит.
Понятие "дробление бизнеса" не получило определения в налоговом законодательстве. Оно было выработано в правоприменительной практике в связи с иным понятием, имеющим значение в налоговых правоотношениях, а именно необоснованной налоговой выгодой (смотрите п.п. 3, 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
Как указано в информации ФНС России от 11.12.2019 "Налоговая политика и практика: признаки дробления бизнеса", под дроблением бизнеса принято понимать искусственное создание нескольких лиц для соблюдения критериев, установленных для применения специальных налоговых режимов.
В той же Информации приведены характерные признаки схем дробления бизнеса, к числу которых относятся:
- наличие единого контролирующего лица;
- дробление единого процесса;
- отсутствие самостоятельности у подконтрольных лиц при принятии решений;
- использование общих ресурсов (сотрудников, основных средств, нематериальных активов) и наличие общих контрагентов;
- формальное распределение ресурсов или их безвозмездное предоставление.
Более развернутая характеристика признаков, свидетельствующих о дроблении бизнеса, дана в п. 1 письма ФНС России от 11.08.2017 N СА-4-7/15895@. К таким признакам отнесены, в частности, следующие:
- применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности;
- участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности;
- прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.);
- формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей;
- отсутствие у подконтрольных лиц принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов;
- фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами и т.д.
Как указано в вышеназванном письме ФНС России, все или часть приведенных в п. 1 этого письма признаков могут в своей совокупности и взаимной связи свидетельствовать о формальном разделении (дроблении) бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды (о признаках дробления бизнеса смотрите также постановление Первого ААС от 28.08.2019 N 01АП-4247/19).
В то же время в письме Минфина России от 15.02.2019 N 03-02-07/1/9647 отмечается, что вывод о применении налогоплательщиком схемы "дробления бизнеса" может быть сделан при наличии доказательств, которые в совокупности и взаимосвязи будут однозначно свидетельствовать о совершении проверяемым налогоплательщиком совместно с подконтрольными ему лицами виновных, умышленных согласованных действий, направленных не столько на разделение бизнеса самого по себе, что признается оптимизацией предпринимательской деятельности, сколько на получение в результате применения такой схемы необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности или уклонения от ее исполнения.
Из содержания вопроса можно сделать вывод о том, что в настоящей ситуации имеет место взаимозависимость между юридическими лицами, руководителем которых является одно и то же физическое лицо (пп. 8 п. 2 ст. 105.1 НК РФ). Однако сама по себе взаимозависимость организаций (или организаций и физических лиц, имеющих долю участия в этих организациях или осуществляющих руководство ими) не может свидетельствовать об искусственном дроблении бизнеса. Для того чтобы прийти к выводу о том, что налогоплательщики раздробили бизнес с целью уменьшения размера налоговых обязанностей, необходимо установить наличие и иных обстоятельств. Например, если взаимозависимые общества осуществляют идентичную деятельность, используют одни и те же материальные, трудовые ресурсы, это, с учетом конкретных обстоятельств, может свидетельствовать о том, что лица, фактически управляющие деятельностью таких обществ (выгодоприобретатели), искусственно разделили свой бизнес с целью ухода от ограничений, препятствующих применению специальных налоговых режимов.
Из таких же критериев в спорных ситуациях исходят и суды. Так, в п. 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утвержден Президиумом ВС РФ 04.07.2018) указано, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.
В конкретной спорной ситуации окончательный вывод о наличии или отсутствии признаков дробления бизнеса может сделать только суд с учетом совокупности конкретных обстоятельств (смотрите постановления АС Северо-Кавказского округа от 11.06.2020 N Ф08-4026/20, АС Северо-Западного округа от 04.06.2020 N Ф07-5508/20, Двадцатого ААС от 15.07.2020 N 20АП-451/20).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Каковы налоговые последствия и налоговые риски (с учетом судебной практики и позиции контролирующих органов) для двух взаимосвязанных организаций (ООО на УСН), в которых участником является одно и то же лицо и в деятельности которых используется одно и то же имущество? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2020 г.);
- Дробление бизнеса: риски, налоговый контроль, судебная практика (Р.Н. Шишкин, журнал "Библиотечка "Российской газеты", выпуск 18, сентябрь 2018 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ерин Павел

Ответ прошел контроль качества

29 июля 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.