Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение ООО - микропредприятие (УСН с объектом налогообложения - "доходы минус расходы") торгует специализированными материалами для покраски. В свое время производитель специально под нужды организации разрабатывал продукт. Сейчас организация планирует усовершенствовать этот продукт, поэтому сама закупает материалы и проводит изыскания. Правовой охраны результатов таких работ не будет (патенты не будут получены). Для разработки новой продукции материал приобретался у сторонних организаций. Иногда опыты проводились самостоятельно, а иногда для этих целей привлекалась сторонняя организация. Как в данной ситуации учесть расходы для целей налогообложения?

ООО - микропредприятие (УСН с объектом налогообложения - "доходы минус расходы") торгует специализированными материалами для покраски. В свое время производитель специально под нужды организации разрабатывал продукт. Сейчас организация планирует усовершенствовать этот продукт, поэтому сама закупает материалы и проводит изыскания. Правовой охраны результатов таких работ не будет (патенты не будут получены). Для разработки новой продукции материал приобретался у сторонних организаций. Иногда опыты проводились самостоятельно, а иногда для этих целей привлекалась сторонняя организация.
Как в данной ситуации учесть расходы для целей налогообложения?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Организация вправе учесть затраты на материалы. Признавать в расходах услуги сторонних организаций как услуги производственного характера рискованно.
Более правильным, на наш взгляд, будет учесть такие расходы в составе расходов на НИОКР, тогда можно учесть и расходы на материалы, и расходы на услуги сторонних организаций, непосредственно связанные с выполнением НИОКР.

Обоснование вывода:

Расходы на материалы

Налогоплательщики на УСН, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Перечень расходов, указанный в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, носит закрытый характер. Расходы, не поименованные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы (письмо Минфина России от 23.03.2017 N 03-11-11/16982).
Согласно пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ доходы могут быть уменьшены на материальные расходы (в том числе на затраты на приобретение сырья и (или) материалов). Указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (экономическая обоснованность и документальное подтверждение), и в порядке, предусмотренном ст. 254 НК РФ для исчисления налога на прибыль организаций (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
Расходы налогоплательщика на приобретение материалов при УСН признаются после их фактической оплаты и оприходования (письмо Минфина России от 23.01.2009 N 03-11-06/2/4). То есть момент списания в производство не имеет значения (письма Минфина России от 08.07.2009 N 03-11-09/241, от 14.05.2009 N 03-11-06/2/91).
Пунктом 1 ст. 254 НК РФ установлен открытый перечень материальных расходов (смотрите, например, письмо Минфина России от 02.11.2012 N 03-06-06-01/41, письмо ФНС России от 14.03.2013 N ЕД-4-3/4306).
Поэтому, на наш взгляд, материальные расходы, осуществленные для изысканий в торговой организации, могут быть учтены для целей исчисления УСН.

Услуги сторонних организаций

Подпунктом 6 п. 1 ст. 254 НК РФ установлено, что к материальным расходам относятся затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика. К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.
Минфин и налоговые органы разъясняют, что если приобретаемые налогоплательщиком работы и услуги являются составной частью конечной работы или услуги, оказываемой налогоплательщиком на УСН, такие расходы могут быть отнесены к материальным расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу, уплачиваемому при УСН (письмо Минфина России от 01.07.2013 N 03-11-06/2/24988).
Но здесь ситуация иная: услуги сторонних организаций не являются выполнением отдельных операций по производству продукции, не являются и составной частью конечной работы или услуги. Поэтому, на наш взгляд, учет таких расходов при исчислении УСН, вероятно, вызовет споры.

Расходы на НИОКР

Есть аргументы квалифицировать такие затраты организации как расходы на НИОКР, которые можно учесть при исчислении УСН после завершения исследований.
Согласно пп. 2.3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, вправе уменьшить полученные ими доходы на расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки. Указанные расходы признаются в соответствии со ст. 262 НК РФ.
На основании п. 1 ст. 262 НК РФ расходами на НИОКР являются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления.
В п. 2 ст. 262 НК РФ перечислены затраты, относящиеся к НИОКР.
Поскольку расходы на НИОКР признаются в соответствии со ст. 262 НК РФ, то при признании таких расходов необходимо учитывать нормы п. 4 ст. 262 НК РФ. Этой нормой предусмотрено, что расходы налогоплательщика на НИОКР, предусмотренные подпунктами 1-5 п. 2 ст. 262 НК РФ, признаются для целей налогообложения независимо от результата после завершения этих исследований или разработок (отдельных этапов работ) и (или) подписания сторонами акта сдачи-приемки.
Унифицированные первичные документы по учету НИОКР отсутствуют, поэтому на основании ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" формы документов должны быть разработаны лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и утверждены руководителем. Помимо приказа о проведении НИОКР, целесообразно оформлять:
- первичный документ, подтверждающий результат работ по НИОКР;
- первичный документ, подтверждающий факт принятия к учету расходов по НИОКР;
- первичный документ, подтверждающий дату начала применения разработок.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет расходов при УСН;
- Энциклопедия решений. Учет материалов при УСН;
- Энциклопедия решений. Расходы на услуги сторонних организаций при УСН;
- Энциклопедия решений. Расходы на НИОКР при УСН;
- Вопрос: Организация применяет УСН ("доходы минус расходы"). Вид деятельности - производство мебели. Пользуется услугами транспортных компаний по доставке: материалов, участвующих в производстве продукции; инвентаря и сопутствующих материалов. Как в бухгалтерском и налоговом учете должны учитываться транспортные расходы в этих двух случаях? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2019 г.)
- Вопрос: Организация применяет УСНО и ведет бухгалтерский учет в полном объеме. Она выполнила НИОКР для собственных нужд по разработке технологии изготовления нового вида продукции. В ходе проведения НИОКР оплачивались дорогостоящие материалы и услуги сторонней организации по разработке технической документации. НИОКР принесли положительный результат - технология была разработана. Исключительные права на результаты НИОКР не оформлены. Внедрение данной технологии на предприятии или ее продажа, то есть получение экономический выгоды от проведения НИОКР, в настоящее время остается под вопросом. Как организовать бухгалтерский и налоговый учет в данной ситуации? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2011 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Хрусталева Анастасия

Ответ прошел контроль качества

6 февраля 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.