Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение Некоммерческое партнерство вместе с религиозной организацией (храм) заказывает в типографии книги религиозного содержания для дальнейшей продажи. Авторские права на книги принадлежат некоммерческому партнерству. Продажей книг занимаются и некоммерческое партнерство, и храм. Возможно ли применение льготы по НДС в части освобождения от налогообложения операций по реализации религиозной организацией религиозной литературы, если авторские права на книги будут принадлежать религиозной организации и религиозная организация будет привлекать исполнителя (типографию) по договору подряда к изготовлению книг?

Некоммерческое партнерство вместе с религиозной организацией (храм) заказывает в типографии книги религиозного содержания для дальнейшей продажи. Авторские права на книги принадлежат некоммерческому партнерству. Продажей книг занимаются и некоммерческое партнерство, и храм.
Возможно ли применение льготы по НДС в части освобождения от налогообложения операций по реализации религиозной организацией религиозной литературы, если авторские права на книги будут принадлежать религиозной организации и религиозная организация будет привлекать исполнителя (типографию) по договору подряда к изготовлению книг?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Для применения льготы по НДС необходимо, чтобы издательская продукция религиозного назначения, реализуемая религиозной организацией в рамках религиозной деятельности, была произведена этой организацией или произведена другой организацией (типографией), учрежденной единственным учредителем - этой религиозной организацией или произведена организацией, учрежденной иной религиозной организацией (объединением).
В рассматриваемой ситуации в целях применения льготы нельзя вести речь о том, что религиозная организация осуществляет реализацию продукции собственного производства.

Обоснование позиции:
Религиозные организации, относящиеся к некоммерческим организациям, вправе осуществлять предпринимательскую деятельность только для достижения целей, ради которых они созданы, и соответствующую этим целям (п. 1 ст. 50, ст. 123.1 ГК РФ, п. 1 ст. 6 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон N 7-ФЗ), ст. 23 Федерального закона от 26.09.1997 N 125-ФЗ "О свободе совести и о религиозных объединениях" (далее - Закон N 125-ФЗ)). В частности, религиозные организации вправе производить, приобретать и распространять религиозную литературу, печатные, аудио- и видеоматериалы и иные предметы религиозного назначения (п. 1 ст. 17 Федерального закона N 125-ФЗ). Выручка, полученная от продажи этих предметов, выступает одним из источников формирования имущества религиозной организации (п. 1 ст. 26 Федерального закона N 7-ФЗ).

НДС

Организации признаются плательщиками НДС (п. 1 ст. 143 НК РФ).
На основании п. 2 ст. 11 НК РФ в целях налогообложения организациями признаются, в частности, юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ.
В силу п. 1 ст. 8 Закона N 125-ФЗ религиозной организацией признается добровольное объединение граждан Российской Федерации, иных лиц, постоянно и на законных основаниях проживающих на территории Российской Федерации, образованное в целях совместного исповедания и распространения веры и в установленном законом порядке зарегистрированное в качестве юридического лица.
Таким образом, религиозная организация признается плательщиком НДС.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ признаются объектом обложения НДС. При этом передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе также признается реализацией товаров (работ, услуг).
В то же время как следует из нормы пп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по реализации (передача для собственных нужд) предметов религиозного назначения и религиозной литературы (в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством Российской Федерации по представлению религиозных организаций (объединений), производимых
- религиозными организациями (объединениями),
- организациями, единственными учредителями (участниками) которых являются религиозные организации (объединения),
и реализуемых в рамках религиозной деятельности
- данными или иными религиозными организациями (объединениями),
- организациями, единственными учредителями (участниками) которых являются религиозные организации (объединения).
При этом для целей применения льготы согласно перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ от 31.03.2001 N 251, к предметам религиозного назначения и религиозной литературы в том числе относится издательская продукция религиозного назначения, которая включает в себя (п. 4 Перечня):
а) богослужебную литературу, в том числе Священное Писание, чинопоследования, указания, ноты, служебники, требники, чиновники, каноники, минеи, а также молитвословы, религиозные календари, помянники, святцы;
б) богословские, религиозно-образовательные и религиозно-просветительские книжные издания;
в) официальную бланковую и листовую продукция религиозных организаций, в том числе отдельные молитвы, канонические изображения, изречения, открытки и конверты религиозных организаций, патриаршие и архиерейские послания и адреса, грамоты, приглашения, дипломы духовных учебных заведений, свидетельства о совершении таинств и паломничества.
С учетом требований нормы пп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ для применения льготы по НДС необходимо, чтобы одновременно выполнялись два условия:
1) издательская продукции религиозного назначения была изготовлена:
- самой религиозной организацией,
- организацией, учрежденной религиозной организацией (объединением);
2) издательская продукции религиозного назначения была реализована:
- самой религиозной организацией,
- иной религиозной организацией,
- организацией, учрежденной религиозной организацией (объединением)*(1).
Как видно, применение льготы не зависит от того, кому принадлежат авторские права на произведения религиозной литературы. Не имеет значение и принадлежность счета, с которого оплачивается изготовление издательской продукции религиозного назначения.
При этом нормы пп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ не ставят возможность применения рассматриваемого освобождения от обложения НДС в зависимость от статуса лица, у которого приобретаются предметы религиозного назначения и религиозная литература - главное, чтобы произведены они были религиозными организациями (объединениями) или организациями, единственными учредителями (участниками) которых являются религиозные организации (объединения) (письма Минфина России от 07.09.2007 N 03-07-07/28, от 11.04.2007 N 03-07-03/45).
Отметим, что до внесения изменений в норму пп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ (до 01.01.2017) Федеральным законом от 03.11.2006 N 176-ФЗ религиозные организации и объединения могли применять освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость только в отношении предметов религиозного назначения и религиозной литературы собственного производства (письмо Минфина России от 11.04.2007 N 03-07-03/45), то есть если религиозная организация (объединение) одновременно и производила и реализовывала предметы религиозного назначения (религиозную литературу) (письмо УМНС по г. Москве от 10.06.2003 N 24-11/30729).
Если в рассматриваемой ситуации издательская продукции религиозного назначения, реализуемая религиозной организацией в рамках религиозной деятельности, произведена организацией (типографией), которая не является учрежденной единственными учредителями (участниками) - религиозными организациями (объединениями) (не является дочкой этой (или другой) религиозной организации), то льгота по НДС применяться не должна.
В соответствии с частью девятой ст. 209 ТК РФ под производственной деятельностью понимается совокупность действий работников с применением средств труда, необходимых для превращения ресурсов в готовую продукцию, включающих в себя производство и переработку различных видов сырья, строительство, оказание различных видов услуг.
Как мы поняли из рассматриваемой ситуации, работники организации не участвуют в операциях, связанных с печатью книг.
Из разъяснений контролирующих органов (правда, в отношении применения системы налогообложения в виде уплате ЕНВД) следует, что самостоятельным видом предпринимательской деятельности, направленной на извлечение доходов от осуществления розничной торговли продукцией собственного производства (изготовления) является деятельность, если организация, осуществляющая реализацию товаров, изготовленных по ее заказу другой организацией, участвует в производственном процессе, связанном с изготовлением этих товаров (предоставляет исполнителю не только сырье, но орудия труда, площади для производства, разрабатывает эскизы продукции и т.п.).
Если при привлечении организации-исполнителя не осуществляет такое участие в производственном процессе, то нельзя утверждать, что данная организация осуществляет розничную торговлю продукцией собственного производства в качестве самостоятельного вида деятельности.
Так, в письмах Минфина России от 13.12.2013 N 03-11-06/3/54917, от 11.11.2013 N 03-11-11/47985 разъясняется, что в случае если организация и (или) индивидуальный предприниматель осуществляют розничную реализацию товаров, изготовленных по заказу третьей стороной в рамках договоров подряда или оказания услуг, при этом сами предоставляют только сырье (материалы, запасные части, комплектующие изделия и т.п.) и непосредственно не участвуют в производственном процессе, то такие организации и (или) индивидуальные предприниматели не признаются изготовителями указанных товаров, а осуществляемую ими деятельность следует рассматривать в качестве предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли товарами, изготовленными третьим лицом (при условии соблюдения положений главы 26.3 НК РФ), в отношении которой может применяться система налогообложения в виде ЕНВД. Аналогичный подход представлен в письмах Минфина России от 22.02.2012 N 03-11-06/3/11, от 25.10.2011 N 03-11-11/266, от 29.07.2011 N 03-11-11/200, при этом из писем Минфина России от 22.04.2011 N 03-11-09/25, от 13.04.2011 N 03-11-11/91, от 12.04.2011 N 03-11-06/3/44 следует, что он сформирован с учетом сложившейся судебной практики.
С учетом изложенного, полагаем, что для применения льготы в рассматриваемой ситуации необходимо, чтобы издательская продукции религиозного назначения, реализуемая религиозной организацией в рамках религиозной деятельности, была произведена этой организацией или произведена другой организацией (типографией), учрежденной единственным учредителем - этой религиозной организацией или произведена организацией, учрежденной иной религиозной организацией (объединением).

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Вопрос: Сохраняется ли у религиозной организации право на освобождение от НДС операций по реализации церковной утвари и религиозной литературы, приобретенных у поставщиков, не имеющих статуса религиозной организации? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2014 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

11 сентября 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Причем эта льгота применяется и в тех случаях, когда указанные предметы приобретаются для реализации у лиц, не являющихся религиозными организациями (письма Минфина России от 07.09.2007 N 03-07-07/28, от 11.04.2007 N 03-07-03/45).