Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение ООО сдает в бербоут-чартер нефтеналивное судно. Судно оказывает услуги как по международным перевозкам, так и между портами РФ с мая. До этого судно оказывало только международные перевозки груза и применяло льготу по налогу на прибыль по пп. 33 п. 1 ст. 251 НК РФ. Льготу применял как фрахтователь, так и судовладелец. Судно, представляемое в аренду для перевозки нефти, построено в Китае и зарегистрировано в Российском международном реестре судов. Организация-судовладелец применяет общую систему налогообложения. Может ли судовладелец учитывать доход от аренды при налогообложении налогом на прибыль, если он не имеет информации, как именно используется судно? Имеет ли право собственник судна уменьшать доходы на сумму расходов при налогообложении налогом на прибыль, а именно амортизацию?

ООО сдает в бербоут-чартер нефтеналивное судно. Судно оказывает услуги как по международным перевозкам, так и между портами РФ с мая. До этого судно оказывало только международные перевозки груза и применяло льготу по налогу на прибыль по пп. 33 п. 1 ст. 251 НК РФ. Льготу применял как фрахтователь, так и судовладелец.
Судно, представляемое в аренду для перевозки нефти, построено в Китае и зарегистрировано в Российском международном реестре судов.
Организация-судовладелец применяет общую систему налогообложения.
Может ли судовладелец учитывать доход от аренды при налогообложении налогом на прибыль, если он не имеет информации, как именно используется судно? Имеет ли право собственник судна уменьшать доходы на сумму расходов при налогообложении налогом на прибыль, а именно амортизацию?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
При определении налоговой базы по налогу на прибыль судовладельцу следует учитывать доходы от сдачи судна в аренду. При этом он вправе при документальном подтверждении учесть расходы, связанные с получением таких доходов.
Судовладелец вправе с 01.01.2019 учитывать в составе расходов суммы начисленной амортизации по судну.

Обоснование позиции:
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций (не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков) прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ).
К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном ст. 249 НК РФ с учетом положений главы 25 НК РФ. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном ст. 250 НК РФ с учетом положений главы 25 НК РФ (п. 1 ст. 248 НК РФ).
В то же время при определении налоговой базы не учитываются, в частности:
- доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации и (или) реализации судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов (далее - РМРС). Для целей главы 25 НК РФ под эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС, понимается использование таких судов для перевозок грузов, пассажиров и их багажа и оказания иных связанных с осуществлением указанных перевозок услуг при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории РФ, а также сдача таких судов в аренду для оказания таких услуг (пп. 33 п. 1 ст. 251 НК РФ). Заметим, что при применении положений пп. 33 п. 1 ст. 251 НК РФ необходимо иметь в виду, что только судовладельцы вправе не учитывать при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций полученные ими доходы, поименованные в указанной норме. На данный аспект обратил внимание Минфин России в письме от 14.05.2018 N 03-03-06/1/32032;
- доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации и (или) реализации судов, построенных российскими судостроительными организациями после 1 января 2010 года и зарегистрированных в РМРС. При этом под эксплуатацией таких судов в целях данного подпункта понимается их использование для перевозок грузов, пассажиров и их багажа, буксировки и обеспечения указанных услуг и видов деятельности независимо от расположения пункта отправления и (или) пункта назначения, а также сдача таких судов в аренду для данного использования (пп. 33.2 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Следовательно, только судовладельцы вправе не учитывать при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций полученные ими доходы, поименованные в пп.пп. 33, 33.2 п. 1 ст. 251 НК РФ (смотрите письмо Минфина России от 14.05.2018 N 03-03-06/1/32032).
Таким образом, при сдаче судна в аренду для перевозки нефти, если пункты отправления и (или) пункты назначения будут расположены не только за пределами территории РФ, но и на территории РФ, то судовладелец не сможет воспользоваться освобождением, предусмотренным пп. 33 п. 1 ст. 251 НК РФ (смотрите письмо Минфина России от 05.03.2018 N 03-03-06/1/13659). Соответственно, если судно используется для перевозки нефти внутри портов РФ с мая месяца, полагаем, судовладелец не вправе применять данное освобождение для доходов от аренды с мая месяца. На наш взгляд, положения пп. 33 п. 1 ст. 251 НК РФ нельзя применить и в случае, если судовладелец не знает, для осуществления каких рейсов используется предоставленное в аренду судно, где находятся пункты отправления и пункты назначения, договором аренды не установлен порядок использования судна.
В то же время если судно построено в Китае, возможно, китайской судостроительной организацией, а не российскими судостроительными организациями после 1 января 2010 года, то судовладелец не сможет также воспользоваться освобождением, установленным пп. 33.2 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Таким образом, с учетом сказанного, по нашему мнению, судовладелец должен уплачивать налог на прибыль с доходов от предоставления судна в аренду в общеустановленном порядке (подробнее можно ознакомиться в Энциклопедии решений. Доходы от аренды в целях налогообложения прибыли).
Что касается расходов, то хотим обратить внимание на следующее.
Налогоплательщик налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Федеральным законом от 04.06.2018 N 137-ФЗ "О внесении изменений в статьи 256 и 270 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 137-ФЗ) уточнен порядок учета расходов судовладельцев. Так с 01.01.2019 признан утратившим силу абзац пятый п. 3 ст. 256 НК РФ, в соответствии с которым зарегистрированные в РМРС суда на период нахождения их в РМРС исключались из состава амортизируемого имущества в целях главы 25 НК РФ.
Закон N 137-ФЗ не предусматривает специальных правил в зависимости от дат ввода в эксплуатацию судов. Соответственно, полагаем, судно, зарегистрированное в РМРС, независимо от даты ввода его в эксплуатацию, с 01.01.2019 признается амортизируемым имуществом и по нему налогоплательщик вправе исчислять амортизацию в общеустановленном порядке (письма Минфина России от 06.03.2019 N 03-03-06/1/14612, от 21.02.2019 N 03-03-06/3/11360, от 11.02.2019 N 03-03-14/8047, от 12.10.2018 N 03-03-06/1/73341, письмо ФНС России от 05.04.2019 N СД-4-3/6350, информация ФНС России от 21.12.2018 "Об изменении порядка налогообложения расходов судовладельцев с 1 января 2019 года").
Наряду с этим уточнено содержание п. 48.5 ст. 270 НК РФ, согласно которому с 1 января 2019 года при определении налоговой базы не учитываются расходы судовладельцев, связанные с получением доходов, указанных в подпунктах 33 и (или) 33.2 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Таким образом, доходы судовладельцев, полученные, в частности, от использования судов, зарегистрированных в РМРС, в рамках деятельности, указанной в подпунктах 33 и (или) 33.2 п. 1 ст. 251 НК РФ, а также расходы, связанные с получением таких доходов, не подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письма Минфина России от 05.07.2019 N 03-03-06/1/49869, от 13.06.2019 N 03-03-06/1/42843). В таком случае не нарушается заложенный в главе 25 НК РФ принцип зеркальности отражения доходов и расходов (смотрите определение Верховного Суда РФ от 12.03.2019 N 307-ЭС19-3557).
Соответственно, если судовладелец не вправе на основании подпунктов 33 и 33.2 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитывать доходы при определении налоговой базы, соответственно, он должен учесть такие доходы при налогообложении прибыли. В таком случае расходы, связанные с получением таких доходов (не указанных в подпунктах 33, 33.2 п. 1 ст. 251 НК РФ), он вправе учесть в силу п. 1 ст. 252 НК РФ, так как расходы связаны с получением налогооблагаемого дохода (смотрите постановление АС Северо-Западного округа от 23.08.2018 N Ф07-9020/18 по делу N А42-7562/2015).
С учетом вышеуказанного, полагаем, в рассматриваемой ситуации судовладельцу следует при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитывать доходы от сдачи судна в аренду. В таком случае, по нашему мнению, он вправе учесть расходы, связанные с получением таких доходов, при документальном подтверждении. При этом судовладелец вправе с 01.01.2019 исчислять амортизацию по судну, зарегистрированному в РМРС, и суммы начисленной амортизации учитывать в составе расходов, связанных с производством и реализацией, либо в составе внереализационных расходов (ст. 253, п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ, пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Общество с ограниченной ответственностью осуществляет деятельность по перевозке грузов морскими судами. Морские суда зарегистрированы в Российском международном реестре судов (РМРС). Согласно Налоговому кодексу РФ суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов, не признаются объектами налогообложения при расчете налога на имущество. Входят ли в состав расходов при расчете налога на прибыль суммы начисленной амортизации по морским судам, зарегистрированным в Российском международном реестре судов? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2019 г.);
- Энциклопедия решений. Учет передачи основных средств в аренду (ссуду);
- Энциклопедия решений. Налогообложение при аренде. Учет у арендодателя.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

Ответ прошел контроль качества

26 июля 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.