Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение В августе 2018 года компания отгрузила в Казахстан товар по договору поставки. Но после получения товара заказчик сообщил, что товар он сейчас оприходовать не может, по условиям договора товар должен был быть отгружен только после отдельной заявки. Совместно решено было оставить товар на складе заказчика по акту ответственного хранения. Накладную и счет-фактуру организация аннулировала, так как заказчик сообщил, что на законных основаниях будет требовать первичные документы в том периоде, когда составит заявку на товар, и заявление о ввозе товара в дальнейшем будет оформлено по новым документам. Право собственности на товар переходит к покупателю у него на складе при подписании товарной накладной. Является ли отгрузка товара на хранение экспортом?

В августе 2018 года компания отгрузила в Казахстан товар по договору поставки. Но после получения товара заказчик сообщил, что товар он сейчас оприходовать не может, по условиям договора товар должен был быть отгружен только после отдельной заявки.
Совместно решено было оставить товар на складе заказчика по акту ответственного хранения.
Накладную и счет-фактуру организация аннулировала, так как заказчик сообщил, что на законных основаниях будет требовать первичные документы в том периоде, когда составит заявку на товар, и заявление о ввозе товара в дальнейшем будет оформлено по новым документам. Право собственности на товар переходит к покупателю у него на складе при подписании товарной накладной.
Является ли отгрузка товара на хранение экспортом?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Отгрузка товаров на хранение не является экспортом. О факте экспорта российской организацией товаров возможно говорить лишь после формирования покупателем соответствующей заявки на их поставку. Началом отсчета 180 дней для подтверждения правомерности применения нулевой ставки НДС в данном случае следует считать дату оформления товарной накладной на складе покупателя.

Обоснование позиции:
При определении налоговых последствий, осуществленных в рассматриваемой ситуации, операций в части НДС следует руководствоваться Договором о Евразийском экономическом союзе (Астана, 29.05.2014) (далее - Договор, Союз), Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (Астана, 29.05.2014) (далее - Протокол), а также НК РФ. Приоритет при наличии противоречий имеют нормы Договора и Протокола (п. 1 ст. 7 НК РФ).
При реализации товара, предварительно вывезенного с территории России на склад ответственного хранения, находящийся на территории Казахстана, у российской организации-продавца возникает объект налогообложения НДС в России (пп. 1 п. 1 ст. 146, пп. 2 п. 1 ст. 147 НК РФ, п. 3 Протокола, письма Минфина России от 22.03.2017 N 03-07-13/1/16496, от 18.12.2015 N 03-07-13/1/74489, ФНС России от 10.04.2012 N ЕД-4-3/5912@).
В отношении операций по реализации товаров на экспорт как главой 21 НК РФ, так и Договором, Протоколом предусмотрены особенности исчисления НДС.
При раскрытии понятия "экспорт товаров" в данном случае нужно руководствоваться п. 2 Протокола - это вывоз товаров, реализуемых налогоплательщиком, с территории одного государства - члена Союза на территорию другого государства - члена Союза.
Как видим, понятие экспорта товаров связано не просто с их вывозом из одной страны - члена Союза в другую, а с вывозом в связи с их реализацией (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Получается, что в рассматриваемой ситуации в августе 2018 года товары были вывезены из России в Казахстан для хранения, а не в связи с реализацией, поскольку оснований для отгрузки товаров по договору поставки не имелось (покупатель не формировал соответствующую заявку). То есть был произведен вывоз с территории РФ на территорию Казахстана товаров, не реализуемых налогоплательщиком, что, на наш взгляд, в целях Протокола экспортом не является.
Аналогичным образом считаем, что будущий покупатель на момент получения на хранение ввезенного из РФ товара не будет уплачивать НДС в связи с импортом товаров в Казахстан, поскольку их собственником он будет признаваться не ранее формирования заявки на поставку данного товара (смотрите п.п. 13, 13.1, 13.4 Протокола, письмо Минфина России от 09.12.2016 N 03-07-13/1/73742).
Таким образом, на наш взгляд, о факте экспорта российской организацией товаров в данном случае возможно говорить лишь после формирования покупателем соответствующей заявки на их поставку.
Обязательным условием применения российской организацией нулевой ставки НДС в связи с экспортом товаров в Казахстан является представление ею в налоговый орган документов, предусмотренных п. 4 Протокола (п. 3 Протокола). Согласно п. 5 Протокола это следует сделать в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров (письма Минфина России от 29.09.2015 N 03-07-14/55546, от 17.04.2012 N 03-07-08/108). При этом установлено, что в целях исчисления НДС при реализации товаров датой отгрузки признается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, оформленного на покупателя товаров (первого перевозчика), либо дата выписки иного обязательного документа, предусмотренного законодательством государства - члена Союза для налогоплательщика НДС.
По нашему мнению, такой датой в анализируемой ситуации будет считаться дата оформления товарной накладной на имя покупателя, поскольку факт отгрузки товаров на хранение и оформления первичных документов в отсутствие договора на их поставку (или соответствующей заявки) не указывает на их отгрузку именно покупателю по договору поставки (гипотетически хранитель (потенциальный покупатель) может и не оформить впоследствии заявку на поставку переданного на хранение товара).
Официальных разъяснений и материалов судебной практики по аналогичным рассматриваемой ситуациям нами не обнаружено. Изложенная позиция является нашим экспертным мнением, которое может не совпадать с мнением иных специалистов (в частности, специалистов налоговых органов). Для более объективной оценки налоговых рисков рекомендуем организации обратиться за разъяснениями по данным вопросам в налоговый орган по месту учета или в Минфин России (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

3 октября 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.