Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение Организация направила в банк платежное поручение на оплату налогов. Платежное поручение с отметкой о принятии его банком есть. Банк в связи с финансовыми трудностями свои обязательства не выполнил. На расчетном счете организации было достаточно денежных средств, платежное поручение банком возвращено не было. Кто несет ответственность перед налоговым органом за несвоевременную уплату налогов в бюджет? Что следует предпринять в данной ситуации?

Организация направила в банк платежное поручение на оплату налогов. Платежное поручение с отметкой о принятии его банком есть. Банк в связи с финансовыми трудностями свои обязательства не выполнил. На расчетном счете организации было достаточно денежных средств, платежное поручение банком возвращено не было.
Кто несет ответственность перед налоговым органом за несвоевременную уплату налогов в бюджет?
Что следует предпринять в данной ситуации?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Налоговую ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение предусмотренных ст. 60 НК РФ обязанностей несет банк.
Повторная уплата налога возможна только в том случае, если налоговым органом будет доказана недобросовестность налогоплательщика.

Обоснование вывода:
Налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги (пп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах.
В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, если иное не предусмотрено п. 4 ст. 45 НК РФ, с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика (со счета иного лица в случае уплаты им налога за налогоплательщика) в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.
Как видим, положения пп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ не связывают факт признания обязанности по уплате налогов исполненной с фактическим перечислением банком денежных средств в бюджет. В данном случае правовое значение имеет факт добросовестного совершения плательщиком всех предусмотренных законом действий, направленных на исполнение обязанности по уплате налогов в бюджет (письмо ФНС России от 22.05.2014 N СА-4-7/9954).
Обязанность по уплате налога не признается исполненной в том числе в случае возврата банком налогоплательщику неисполненного поручения на перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему РФ (пп. 1 п. 4 ст. 45 НК РФ).
Как следует из вопроса, на расчетном счете организации было достаточно денежных средств, платежное поручение банком возвращено не было. В этой связи можно сделать вывод, что обязанность по уплате налога была исполнена.
Согласно п. 2 ст. 60 НК РФ поручение налогоплательщика исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения, если иное не предусмотрено НК РФ. При этом плата за обслуживание по указанным операциям не взимается.
При наличии денежных средств на счете налогоплательщика или остатка его электронных денежных средств банки не вправе задерживать исполнение поручения налогоплательщика (п. 3 ст. 60 НК РФ).
В силу п. 4 ст. 60 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение предусмотренных ст. 60 НК РФ обязанностей банки несут ответственность, установленную НК РФ. Применение мер ответственности не освобождает банк от обязанности перечислить в бюджетную систему РФ сумму налога. В случае неисполнения банком указанной обязанности в установленный срок к этому банку применяются меры по взысканию неперечисленных сумм налога (сбора) за счет денежных средств в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному ст. 46 НК РФ, а за счет иного имущества - в порядке, предусмотренном ст. 47 НК РФ.
В свою очередь, на основании ст. 133 НК РФ нарушение банком установленного НК РФ срока исполнения поручения налогоплательщика о перечислении налога влечет взыскание штрафа в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования ЦБ РФ, но не более 0,2 процента за каждый календарный день просрочки.
При невозможности исполнения поручения налогоплательщика в связи с отсутствием (недостаточностью) денежных средств на корреспондентском счете банка, открытом в учреждении ЦБ РФ, банк обязан в течение дня, следующего за днем истечения установленного НК РФ срока исполнения поручения, сообщить о неисполнении (частичном исполнении) поручения налогоплательщика в налоговый орган по месту нахождения банка и налогоплательщику (п. 3.1. ст. 60 НК РФ).
Как мы поняли, подобное сообщение ваша организация не получала. Если такое сообщение не получил и налоговый орган, то, по нашему мнению, в анализируемой ситуации нельзя полностью исключить вероятность претензий контролирующих органов.
В то же время, как отмечается в постановлении КС РФ от 12.10.1998 N 24-П, повторное взыскание с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов нарушает конституционные гарантии частной собственности. Бесспорное списание этих средств путем выставления на инкассо платежных поручений противоречит конституционному положению о недопустимости лишения кого-либо его имущества иначе как по решению суда.
В случае возникновения у налогового органа претензий к налогоплательщику обязанность доказывания его недобросовестности при перечислении средств в бюджет лежит на налоговом органе (п. 6 ст. 108 НК РФ, определение КС РФ от 25.07.2001 N 138-О).
Позднее схожие выводы нашли отражение в определении ВС РФ от 26.09.2017 N 305-КГ17-6981 по делу N А41-12803/2016 (доведено для использования в работе письмом ФНС России от 11.10.2017 N СА-4-7/20486@). В нем судьи, учитывая отсутствие прямых доказательств, подтверждающих, что налогоплательщику был известен факт невозможности осуществления платежа банком, фактически признали исполненной обязанность по уплате налога в ситуации, когда сумма была списана с банковского счета налогоплательщика, но не поступила в бюджет.
Однако в случаях, когда в действиях налогоплательщика имеются признаки недобросовестности, судьи приходят к выводу о правомерности повторного списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика (определения ВС РФ от 31.07.2017 N 305-КГ17-9501, от 13.03.2017 N 305-КГ17-616).
В п. 13 письма ФНС России от 11.10.2017 N СА-4-7/20486@ отмечается, что именно на налоговых органах лежит обязанность представления доказательств об осведомленности налогоплательщика об имеющихся проблемах у обслуживающего банка и недобросовестном поведении налогоплательщика при осуществлении платежей в бюджет через "проблемный" банк. Такими доказательствами могут являться в том числе уплата налогов, обязанность по уплате которых на момент направления в банк платежного поручения не сформировалась, так как отчетный (налоговый период) не закончился; перечисленные суммы не соответствуют реальным налоговым обязательствам налогоплательщика; наличие информации о проблемах банка, опубликованной в официальных источниках и (или) доведенной кредитной организацией до своих клиентов иным способом; наличие ранее неисполненных платежных поручений налогоплательщика и т.п.
Учитывая изложенное, полагаем, что в рассматриваемом случае повторная уплата налога возможна только в ситуации, если налоговым органом будет доказана недобросовестность организации. В противном случае подобные действия налогового органа будут неправомерны.
Налоговое законодательство не содержит указаний относительно действий налогоплательщиков в аналогичных ситуациях.
Из постановления АС Московского округа от 27.04.2017 N Ф05-4865/17 по делу N А40-176221/2016 следует, что налогоплательщику следует обратиться в налоговый орган по месту учета с заявлением о зачете денежных средств, не перечисленных банком в бюджетную систему РФ, в счет уплаты налога.
К заявлению возможно приложить, в частности, справку об остатке денежных средств по расчетному счету в банке, выписки банка по счету, копию платежного поручения на перечисление налога с отметкой банка о принятии, информацию с сайта ЦБ РФ и пр. (смотрите также постановление АС Поволжского округа от 06.10.2017 N Ф06-23166/17 по делу N А65-440/2016).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

26 марта 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.