В бюджетное учреждение поступило распоряжение, на основании которого учреждению необходимо списать два объекта недвижимого имущества. Денежные средства для демонтажа выделять не планируется. Средств от приносящей доход деятельности на оплату демонтажных работ недостаточно. По мнению комиссии, после ликвидации (демонтажа) объекта недвижимости останутся бетонные плиты перекрытия, блоки. Для деятельности учреждения они не нужны. Может ли бюджетное учреждение реализовать указанные материалы или зачесть их стоимость в счет оплаты демонтажных работ? Как отразить в бухгалтерском учете бюджетного учреждения бетонные плиты перекрытия, блоки, остающиеся после ликвидации (демонтажа) объекта недвижимости и пригодные к дальнейшему использованию?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Материальные ценности, полученные от демонтажа объектов основных средств и подлежащие реализации, принимаются к учету в составе прочих материальных запасов на счете 105 36 по справедливой стоимости. Указанное имущество поступает в самостоятельное распоряжение бюджетного учреждения, учитывается в рамках приносящей доход деятельности (КФО 2) и может быть реализовано на основании договора, условиями которого предусмотрена возможность зачета выручки от реализации в счет оплаты демонтажных работ.
Признание доходов от реализации материальных запасов отражается по кредиту счета 2 401 10 172 "Доходы от операций с активами" и дебету счета 2 205 74 000 "Расчеты по доходам от операций с материальными запасами". Финансовый результат от реализации материальных запасов для целей бухгалтерского учета формируется с применением подстатьи 172 "Доходы от выбытия активов" КОСГУ, кассовое поступление доходов отражается с применением аналитической группы подвида доходов бюджетов 440 "Уменьшение стоимости материальных запасов" в увязке с подстатьей 446 "Уменьшение стоимости прочих оборотных ценностей (материалов)" КОСГУ.

Обоснование вывода:
В результате проведения демонтажных работ в распоряжении учреждения могут оставаться материальные ценности, которые учреждение после их оприходования может реализовать за плату. Суммы, поступающие бюджетным учреждениям за реализованные материальные ценности, к доходам бюджета не относятся и поступают в самостоятельное распоряжение этих учреждений (п. 3 ст. 41 БК РФ, пп. 2, 3 ст. 298 ГК РФ, письмо Минфина России от 24.04.2012 N 02-04-10/1464).
Принятие к учету материальных запасов, полученных в результате ликвидации (разборки, утилизации) основного средства, осуществляется в составе прочих материальных запасов и отражается по дебету счета 0 105 36 000 "Прочие материальные запасы" в корреспонденции с кредитом счета 0 401 10 172 (п. 34 Инструкции N 174н).
Однако к балансовому учету могут приниматься только объекты, соответствующие понятию "актив" (пп. 35, 36, 37 Стандарта "Концептуальные основы"). При этом активом признается имущество (п. 36 Стандарта "Концептуальные основы"), которое:
- принадлежит учреждению и (или) находится в его пользовании;
- контролируется учреждением, иными словами, учреждение может использовать этот актив, в том числе временно, в своих интересах для достижения целей в своей деятельности, имеет возможность исключить или иным образом регулировать доступ к этому активу иных хозяйствующих субъектов, самостоятельно определяет, как именно будет использоваться актив;
- в результате произошедших фактов хозяйственной жизни от этого имущества ожидается поступление полезного потенциала или экономических выгод.
Соответственно, на счете 0 105 00 отражаются не все материальные ценности, полученные в результате ликвидации объекта недвижимого имущества, а только пригодные для дальнейшей их эксплуатации или реализации.
В свою очередь, учет объектов, не соответствующих понятию "актив", организуется с использованием забалансового счета 02 в условной оценке: один объект, один рубль (пп. 32, 335 Инструкции N 157н). Соответственно, если по результатам ликвидации объекта недвижимого имущества в учреждение поступили материалы, которые подлежат дальнейшей утилизации, или же решение о дальнейшем использовании этих запасов еще не принято, то их следует отразить на забалансовом счете 02 (письмо Минфина России от 28.02.2018 N 02-06-10/12969).
В рассматриваемой ситуации по результатам осуществления демонтажных работ у учреждения остаются бетонные плиты перекрытия, блоки, которые учреждение планирует реализовать. Соответственно, так как учреждением уже принято решение о реализации бетонных плит перекрытия и блоков, данные материальные ценности вполне обоснованно могут быть учтены на балансовом счете 105 36.
Хозяйственные операции по поступлению материальных запасов в результате списания нефинансовых активов относятся к необменным операциям. Согласно п. 22 Стандарта "Запасы" первоначальной стоимостью таких материальных запасов является их справедливая стоимость, определяемая методом рыночных цен.
Для учета расчетов по суммам доходов, начисленных учреждением в момент возникновения требований к их плательщикам, предназначен счет 0 205 00 000 (п. 199 Инструкции N 157н). В соответствии с п. 150 Инструкции N 174н доходы от реализации материальных запасов начисляются в момент перехода права собственности согласно условиям договоров по кредиту счета 2 401 10 172 и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 2 205 70 000. Поскольку речь идет от реализации материальных запасов, то дебиторская задолженность по доходам от их реализации отражается по дебету счета 2 205 74 000 (смотрите также письмо Минфина России от 29.08.2019 N 02-07-10/66567).
В соответствии с порядком, утвержденным приказом Минфина России от 29.11.2017 N 209н (далее - Порядок N 209н), финансовый результат от реализации материальных запасов для целей бухгалтерского учета формируется с применением подстатьи 172 "Доходы от выбытия активов" КОСГУ. Для отражения кассовых поступлений и выбытий эта подстатья не применима, кассовые поступления от реализации материальных запасов следует отражать с применением статьи аналитической группы подвида доходов бюджетов 440 "Уменьшение стоимости материальных запасов" в увязке с подстатьей 446 "Уменьшение стоимости прочих оборотных ценностей (материалов)" КОСГУ (п. 12.2.4 Порядка N 85н, п. 12.4.6 Порядка N 209н, смотрите также письмо Минфина России от 17.06.2019 N 02-08-10/43765).
В свою очередь, расчеты с поставщиками и подрядчиками за выполненные работы, оказанные услуги отражаются на соответствующих счетах учета 302 20 (п. 256 Инструкции N 157н).
В соответствии с п. 4 ст. 421, п. 1 ст. 422 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами, действующими в момент его заключения. При этом стороны договора определяют условия сделки, в том числе и порядок расчетов.
Так, бюджетным учреждением могут быть самостоятельно реализованы оставшиеся материальные ценности или может быть предусмотрено условие в рамках договора о демонтаже, что размер оплаты за выполненные подрядчиком работы уменьшается на сумму стоимости возвратных материалов, образовавшихся в результате демонтажа объектов недвижимого имущества.
Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения в рассматриваемой ситуации могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:
В случае самостоятельной реализации:
1. Дебет 2 105 36 346 Кредит 2 401 10 172
- отражено принятие к учету годных подлежащих реализации материальных запасов;
2. Дебет 2 401 10 172 Кредит 2 105 36 446
- отражено списание плит и блока в целях реализации;
3. Дебет 2 205 74 56Х Кредит 2 401 10 172
- начислен доход от реализации плит и блоков;
4. Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 205 74 66Х,
увеличение забалансового счета 17 (АнКВД 440, КОСГУ 446)
- поступили денежные средства от реализации.
В случае, если условиями договора будет предусмотрена возможность дебиторской задолженность в размере стоимости реализованного имущества в счет погашения кредиторской задолженности за выполнение демонтажных работ:
1. Дебет 2 401 20 226 (2 109 ХХ 226) Кредит 2 302 26 73Х
- отражены расходы учреждения на демонтаж;
2. Дебет 2 105 36 346 Кредит 2 401 10 172
- отражена постановка на учет "возвратных материалов", образовавшихся в ходе проведения демонтажных работ;
3. Дебет 2 401 10 172 Кредит 2 105 36 446
- отражено списание суммы стоимости "возвратных материалов" в связи с зачетом их стоимости по договору с подрядчиком;
4. Дебет 2 205 74 56Х Кредит 2 401 10 172
- отражено начисление доходов от передачи "возвратных материалов" подрядчику (в сумме стоимости возвратных материалов);
5. Дебет 2 302 26 83Х Кредит 2 205 74 66Х
- отражен взаимозачет по проведенному демонтажу в сумме стоимости возвратных материалов.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Шершнева Анна

30 августа 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.