Новости и аналитика Правовые консультации Бухгалтерский учет в бюджетной сфере В 2019 году в ходе выполнения услуги по поставке спортивного инвентаря у поставщика возникла просрочка по исполнению (поставка материальных запасов КОСГУ 34Х не в срок, согласно заключенному контракту). Государственное бюджетное учреждение выставило поставщику претензию и уплатило сумму по выставленному акту за вычетом штрафных санкций. Уплата произведена из средств на выполнение государственного задания 2019 года. В учете сделаны следующие бухгалтерские записи: 1. Дебет 2 209 41 56Х Кредит 2 401 10 141 - начислена неустойка по контракту (с поставщиком сумма согласована). 2. Дебет 4 302 ХХ 83Х Кредит 4 304 06 732 - погашена задолженность перед поставщиком путем зачета встречных требований. 3. Дебет 2 304 06 832 Кредит 2 209 41 66Х - погашена задолженность по доходам от применения штрафных санкций. В отчете за 2019 год в форме 0503737 на основании проводок N 2-3 было отражено исполнение по доходам как "некассовое" по КФО 2 в графе 8 по КДБ 140. Аналогично по расходам по КФО 4 данная операция была отражена как "некассовое" исполнение в графе 8 по КВР 244. В 2020 году бюджетным учреждением было принято решение перенести пени с КФО 4 на КФО 2 (один лицевой счет открыт в финансовом органе субъекта, КФО разделены по типу средств). Как отразить в бухгалтерском учете операцию по перечислению денежных средств, удержанных в 2019 году, с КФО 4 на КФО 2 в 2020 году? По какому КОСГУ проводить платежное поручение по данной операции и как правильно отразить эту операцию в форме отчетности 0503737 в 2020 году? Можно ли в форме 0503737 отражать данный перенос как доходы и расходы с тем условием, что исполнение доходов и расходов было отражено в 2019 году как "некассовое"?

В 2019 году в ходе выполнения услуги по поставке спортивного инвентаря у поставщика возникла просрочка по исполнению (поставка материальных запасов КОСГУ 34Х не в срок, согласно заключенному контракту). Государственное бюджетное учреждение выставило поставщику претензию и уплатило сумму по выставленному акту за вычетом штрафных санкций. Уплата произведена из средств на выполнение государственного задания 2019 года. В учете сделаны следующие бухгалтерские записи: 1. Дебет 2 209 41 56Х Кредит 2 401 10 141 - начислена неустойка по контракту (с поставщиком сумма согласована). 2. Дебет 4 302 ХХ 83Х Кредит 4 304 06 732 - погашена задолженность перед поставщиком путем зачета встречных требований. 3. Дебет 2 304 06 832 Кредит 2 209 41 66Х - погашена задолженность по доходам от применения штрафных санкций. В отчете за 2019 год в форме 0503737 на основании проводок N 2-3 было отражено исполнение по доходам как "некассовое" по КФО 2 в графе 8 по КДБ 140. Аналогично по расходам по КФО 4 данная операция была отражена как "некассовое" исполнение в графе 8 по КВР 244. В 2020 году бюджетным учреждением было принято решение перенести пени с КФО 4 на КФО 2 (один лицевой счет открыт в финансовом органе субъекта, КФО разделены по типу средств).
Как отразить в бухгалтерском учете операцию по перечислению денежных средств, удержанных в 2019 году, с КФО 4 на КФО 2 в 2020 году? По какому КОСГУ проводить платежное поручение по данной операции и как правильно отразить эту операцию в форме отчетности 0503737 в 2020 году? Можно ли в форме 0503737 отражать данный перенос как доходы и расходы с тем условием, что исполнение доходов и расходов было отражено в 2019 году как "некассовое"?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Поскольку в учете бюджетного учреждения за 2019 год операции по отражению зачета встречных требований при удержании неустойки были отражены не в полном объеме, пропуск бухгалтерских записей в корреспонденции со счетом 201 11 в разрезе КФО "2" и "4" является ошибкой.
Операции по исправлению ошибок прошлых лет при формировании отчетности не включаются в показатели текущего года, а изменяют входящие остатки на начало отчетного периода. В связи с чем в Отчете об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737) в отчетных периодах 2020 года данная информация не отражается.

Обоснование вывода:
Согласно ч. 6 ст. 34 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" в случае просрочки поставщиком исполнения своих обязательств по контракту, а также в иных случаях неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств, предусмотренных контрактом, заказчик направляет соответствующее требование контрагенту.
Пени и штрафы, поступающие бюджетному учреждению в связи с неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательств контрагентами, признаются собственными доходами этих учреждений и подлежат отражению по виду финансового обеспечения 2 "Приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения)" (абзац 11 п. 109 Инструкции 174, письма Минфина России от 18.09.2012 N 02-06-10/3788, от 20.09.2012 N 02-06-10/3831, от 17.04.2013 N 02-06-10/13003).
В соответствии со ст. 329 ГК РФ исполнение обязательств может быть обеспечено неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором. Согласно ст. 410 ГК РФ обязательство может быть полностью или частично прекращено зачетом встречного однородного требования. Зачет встречных требований о взыскании долга и неустойки осуществляется, если данная возможность предусмотрена сторонами в договоре. При этом, если обязательства были приняты за счет иного источника финансового обеспечения деятельности, в то время как начисление неустойки отражено по коду финансового обеспечения "2", то операции по зачету неустойки путем прекращения встречного требования отражаются с использованием счета 0 304 06 000 "Расчеты с прочими кредиторами".
В бухгалтерском учете факт хозяйственной жизни в части погашения обязательств по оплате перед поставщиком за поставленные материальные запасы по КФО 4 путем зачета встречных требований в сумме начисленной неустойки по КФО 2 отражается следующим образом:
1. Дебет 4 105 ХХ 34Х Кредит 4 302 34 73Х - учтена поставка материальных запасов на сумму по контракту;
2. Дебет 2 209 41 56Х Кредит 2 401 10 141 - начислена неустойка по контракту (с поставщиком сумма согласована);
3. Дебет 4 302 34 83Х Кредит 4 201 11 610
Увеличение забалансового счета 18 (244 КВР 34Х КОСГУ) - произведена оплата по контракту за вычетом неустойки;
4. Дебет 4 302 34 83Х Кредит 4 304 06 732 - погашена задолженность перед поставщиком путем зачета встречных требований;
5. Дебет 2 304 06 832 Кредит 2 209 41 66Х - погашена задолженность по доходам от применения штрафных санкций;
6. Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 304 06 732
Увеличение забалансового счета 17 (140 АнКВД 141 КОСГУ) - отражено увеличение остатка на лицевом счете по виду деятельности "2";
7. Дебет 4 304 06 832 Кредит 4 201 11 610
Увеличение забалансового счета 18 (244 АнКВР 34Х КОСГУ) - отражено уменьшение остатка на лицевом счете по виду деятельности "4".
В рассматриваемой ситуации проводки N 6-7 в учете отражены не были. Однако поскольку решение об оплате по контракту с учетом неустойки было принято в 2019 году, то и проводки по счету 0 201 10 000 "Денежные средства на лицевых счетах учреждения в органе казначейства" должны были быть сделаны одновременно с удержанием неустойки при оплате поставщику в 2019 году. Поскольку своевременно этого не было зафиксировано, то можно говорить о пропуске в регистрации фактов хозяйственной жизни и, соответственно, об ошибке.
Кроме того, отсутствие проводок по корректировке счета 0 201 10 000 "Денежные средства на лицевых счетах учреждения в органе казначейства" в разрезе кодов финансового обеспечения не позволяет корректно сформировать отчетные формы, в том числе:
- Отчет об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737) (далее - Отчет (ф. 0503737));
- Сведения об остатках денежных средств учреждения (ф.0503779), формируемые согласно Инструкции N 33н раздельно по видам финансового обеспечения деятельности.
Считаем, что отсутствие проводок N 6-7 в рассматриваемом случае не позволило учреждению сформировать соответствующие формы отчетности достоверно.
Таким образом, поскольку бухгалтерские записи по корректировке остатка по счету 0 201 10 000 "Денежные средства на лицевых счетах учреждения в органе казначейства" в разрезе кодов финансового обеспечения не были отражены в 2019 году, а указанная ошибка обнаружена уже в 2020 году, то в данной ситуации можно говорить об ошибке прошлых лет.
В соответствии с п. 33 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки" ошибка прошлых лет отражается путем выполнения записей по счетам бухгалтерского учета в период (на дату) обнаружения ошибки и (или) ретроспективного пересчета бухгалтерской (финансовой) отчетности. При этом в зависимости от ситуации исправление выявленной ошибки может быть осуществлено в бухгалтерском учете дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью способом "Красное сторно" и (или) дополнительной бухгалтерской записью. Отражение данных записей осуществляется на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833), содержащей информацию по обоснованию внесения исправлений, наименование Журнала операций, а также период, за который Справка составлена, и период, в котором были выявлены ошибки (п. 18 Инструкции N 157н, п. 28 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки").
Корреспонденции счетов для отражения ошибок прошлых лет в Инструкции N 174н не предусмотрены, соответственно, учреждению следует их разработать самостоятельно, согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н, отразить в учетной политике учреждения.
При разработке корреспонденций счетов следует исходить из того, что если совершенная ошибка повлияла на финансовый результат, формируемый по операциям прошлых лет, в части расходов, то используются счета 0 401 28 000, 0 401 29 000, а в части доходов - 0 401 18 000 и 0 401 19 000. При исправлении ошибок прошлых лет, не влияющих на финансовый результат, следует использовать счета 0 304 86 000 и 0 304 96 000.
В рассматриваемом случае ошибка на валюту баланса не повлияла, совершена в году, предшествующему отчетному, значит, вносить исправления по счету 0 201 10 000 "Денежные средства на лицевых счетах учреждения в органе казначейства" возможно с применением счета 0 304 86 000 "Иные расчеты года, предшествующего отчетному".
Обратите внимание, что операции по исправлению ошибок прошлого периода при формировании отчетности не включаются в показатели текущего года, а изменяют входящие остатки на начало отчетного периода (смотрите, к примеру, п.п. 31, 52, 68, 69 Инструкции N 33н) и отражаются в Сведениях об изменении остатков валюты баланса учреждения ф. 0503773 (п. 9 Методических рекомендаций). В результате проведения исправительных записей будет осуществлена корректировка входящего остатка денежных средств на начало 2020 года в разрезе кодов финансового обеспечения.
Кроме того, порядок исправления ошибок прошлых лет по забалансовым счетам 17, 18, открываемым к счету 0 201 10 000 "Денежные средства на лицевых счетах учреждения в органе казначейства", законодательно не урегулирован. Однако, поскольку отражение исправительных операций с учетом указанных забалансовых счетов позволяет максимально полно зафиксировать обнаруженную ошибку и ее экономическое наполнение (сведения по АнКВД, АнКВР и КОСГУ), а также стать источником аналитической информации по сравнительным показателям для учреждения, то считаем возможным в исправительных записях по счету 0 201 10 000 "Денежные средства на лицевых счетах учреждения в органе казначейства" дополнительно отразить движение по забалансовым счетам.
Поскольку данные по забалансовым счетам 17, 18 являются основанием для составления Отчета (ф. 0503737), то для того, чтобы информация повторно не отразилась в отчетности 2020 года, исправительные операции по указанным счетам следует обособить, сведения о таких операциях необходимо отразить в текстовой части Пояснительной записки (Пояснениях к отчетности). В то же время при заполнении информации об остатке на лицевом счете по состоянию на 01.01.2020 в разрезе КФО в Сведениях 0503779 следует отразить уже откорректированные показатели. Кроме того, учреждению следует представить в установленном порядке Сведения (ф. 0503773).
Таким образом, исправление ошибки прошлых лет в рассматриваемом случае возможно отразить в бухгалтерском учете с применением следующих корреспонденций счетов:
1. Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 304 86 732
Увеличение забалансового счета 17 (140 АнКВД 141 КОСГУ)
- отражено увеличение остатка на лицевом счете по виду деятельности "2";
2. Дебет 4 304 86 832 Кредит 4 201 11 610
Увеличение забалансового счета 18 (244 АнКВР 34Х КОСГУ)
- отражено уменьшение остатка на лицевом счете по виду деятельности "4".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Железнева Юлия

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

29 июля 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.