Новости и аналитика Правовые консультации Бухгалтерский учет в бюджетной сфере Земельные участки в органе местного самоуправления учитываются на счете 103. Органом по состоянию на 01.01.2018 заключен договор безвозмездного пользования, согласно которому земельный участок передается краевой структуре в пользование. Нужно ли отражать упущенную выгоду в учете органа местного самоуправления, какими бухгалтерскими записями?

Земельные участки в органе местного самоуправления учитываются на счете 103. Органом по состоянию на 01.01.2018 заключен договор безвозмездного пользования, согласно которому земельный участок передается краевой структуре в пользование.
Нужно ли отражать упущенную выгоду в учете органа местного самоуправления, какими бухгалтерскими записями?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Передача земельного участка в безвозмездное пользование отражается как внутреннее перемещение нефинансового актива на счете 0 103 11 000 "Земля - недвижимое имущество учреждения" с одновременным отражением на забалансовом счете 26 "Имущество, переданное в безвозмездное пользование".
Органу местного самоуправления необходимо также обеспечить формирование показателей доходов от предоставления права пользования активом и отложенных расходов по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом в корреспонденции со счетами 0 401 40 121 "Доходы будущих периодов от операционной аренды" и 0 401 50 000 "Расходы будущих периодов" соответственно.

Обоснование вывода:
С 01.01.2018 при отражении в бюджетном учете активов, обязательств, фактов хозяйственной жизни, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих при получении (предоставлении) во временное владение и пользование или во временное пользование материальных ценностей по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования применяются положения Федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Аренда", утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 258н (далее - СГС "Аренда").
Объекты бухгалтерского учета, возникающие при передаче государственного (муниципального) имущества в безвозмездное пользование, классифицируются для целей СГС "Аренда" в качестве объектов учета аренды (п. 8 СГС "Аренда"). А объекты учета аренды, возникающие по договору безвозмездного пользования земель (объектов имущества, признаваемых для целей бухгалтерского учета непроизведенными активами), классифицируются для целей СГС "Аренда" как объекты учета операционной аренды (п. 16 СГС "Аренда").
Передача объекта учета операционной аренды пользователю (ссудополучателю) отражается как внутреннее перемещение нефинансового актива на счете 0 103 11 000 "Земля - недвижимое имущество учреждения" на дату классификации объекта аренды без отражения его выбытия (п. 24 СГС "Аренда", п. 16 Инструкции N 162н). В забалансовом учете факт передачи имущества в безвозмездное пользование отражается в качестве увеличения по забалансовому счету 26 "Имущество, переданное в безвозмездное пользование" по балансовой стоимости (п.п. 33, 383 Инструкции N 157н).
Вместе с тем согласно п. 26 СГС "Аренда" объекты учета аренды, возникающие в рамках договоров безвозмездного пользования, классифицируются в качестве объектов учета аренды на льготных условиях и отражаются в бюджетном учете по их справедливой стоимости, определяемой на дату классификации объектов учета аренды методом рыночных цен - как если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях (далее - справедливая стоимость арендных платежей)*(1) .
Кроме того, положениями п.п. 29-30.3 СГС "Аренда" установлены следующие особенности отражения объектов учета аренды при безвозмездном пользовании:
- доход от предоставления права пользования активом признается в учете по справедливой стоимости арендных платежей;
- сумма справедливой стоимости арендных платежей отражается в качестве отложенных расходов по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом.
В отношении договоров безвозмездного пользования, заключенных до 01.01.2018, операции по формированию входящих остатков по предстоящим доходам от предоставления права пользования активом и по отложенным расходам по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом отражаются в межотчетный период с применением счета 0 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов" (п. 2 Методических указаний, доведенных письмом Минфина России от 13.12.2017 N 02-07-07/83463).
В дальнейшем сформированные предстоящие доходы от предоставления права пользования активом и отложенные расходы по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом в течение срока пользования равномерно относятся на финансовый результат текущего периода с обособлением на соответствующих счетах аналитического учета рабочего плана счетов субъекта учета (п. 29.2 и п. 30.2 СГС "Аренда").
Поскольку в рассматриваемой ситуации земельный участок органом местного самоуправления (муниципальный уровень бюджета) передан в безвозмездное пользование органу (учреждению) краевого уровня бюджета, то в соответствии с положениями Инструкции N 162н и Указаний N 65н расчеты в рамках движения объектов между учреждениями бюджетов разных уровней отражаются на счетах бюджетного учета с применением подстатьи 251 "Перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации" КОСГУ.
Таким образом, при передаче органом местного самоуправления земельного участка в безвозмездное пользование органу (учреждению) краевого уровня по договору, заключенному до 01.01.2018, в бюджетном учете ссудодателя формируются следующие бухгалтерские записи:
В межотчетный период:
1. Дебет гКБК 1 401 30 000 Кредит КДБ 1 401 40 121
- отражены ожидаемые доходы от аренды по справедливой стоимости;
2. Дебет КРБ 1 401 50 251 Кредит гКБК 1 401 30 000
- отражены отложенные расходы по упущенной выгоде.
В текущем году ежемесячно:
1. Дебет КДБ 1 401 40 121 Кредит КДБ 1 401 10 121
- отражено зачисление в доход текущего отчетного периода предстоящих доходов от предоставления права пользования активом;
2. Дебет КРБ 1 401 20 251 Кредит КРБ 1 401 50 251
- отражено отнесение на финансовый результат текущего финансового года отложенных расходов по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Дурнова Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Сапетина Ирина

26 сентября 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

------------------------------------------------------------------------
*(1) Смотрите подробнее в материале: Как определить справедливую стоимость объекта основных средств для целей бухгалтерского учета? Памятка бухгалтеру госсектора.
*(2) Смотрите подробнее в Энциклопедии решений. Учет при безвозмездном пользовании по стандарту "Аренда" у ссудодателя (для госсектора).