Новости и аналитика Правовые консультации Бухгалтерский учет в бюджетной сфере Муниципальное автономное учреждение г. Перми в связи с необходимостью оплаты единовременного пособия на приобретение одежды детям из многодетных семей согласно п. 6 ст. 15 Закона Пермской области от 09.09.1996 N 533-83 "О социальных гарантиях и мерах социальной поддержки семьи, материнства, отцовства и детства в Пермском крае" заимствовало денежные средства с КФО 4, выплатило пособие, а затем, когда получило финансирование от учредителя на КФО 5, то данные средства были восстановлены по КФО 4. Оплата была осуществлена со счета, на котором учитываются средства субсидии на выполнение муниципального задания (08 лицевой счет). Средства субсидий на иные цели учитываются на отдельном лицевом счете (09 лицевой счет). Для того, чтобы учреждение имело возможность оплатить данное единовременное пособие с КФО 4 (Код вида расходов (далее - КВР) 321 КОСГУ 262), было написано письмо учредителю с просьбой внести изменения в план финансово-хозяйственной деятельности (далее - ПФХД) учреждения на 2017 год. Учреждением были совершены следующие действия: 1) 06.02.2017 внесены изменения в ПФХД по КФО 4 (т.е. перенесены денежные средства с КВР 244 КОСГУ 226 на КВР 321 КОСГУ 262 на сумму 66 428 руб.); 2) 09.02.2017 перечислено на расчетные счета родителей пособие на общую сумму 66 428 руб. (КФО 4, КВР 244 КОСГУ 262); 3) 14.03.2017 поступили денежные средства от учредителя на КФО 5 в сумме 66 428 руб. При начислении и оплате пособия с КФО 5 учреждение сделало следующие бухгалтерские операции: Дебет 5.401.20.262 Кредит 5.302.62.262 - начислена компенсация на приобретение одежды детям из многодетных малоимущих семей; Дебет 5.302.62.830 Кредит 5.201.11.610.262 (с отражением на забалансовом счете по Кредиту 18.01 КОСГУ 262) - перечислена компенсация на приобретение одежды детям из многодетных малоимущих семей. Как правильно отразить в бухгалтерском учете начисление, перечисление и восстановление средств с КФО 4 на КФО 5? Необходимо ли отражать данные операции на счетах санкционирования? Если необходимо, то как правильно это сделать?

Муниципальное автономное учреждение г. Перми в связи с необходимостью оплаты единовременного пособия на приобретение одежды детям из многодетных семей согласно п. 6 ст. 15 Закона Пермской области от 09.09.1996 N 533-83 "О социальных гарантиях и мерах социальной поддержки семьи, материнства, отцовства и детства в Пермском крае" заимствовало денежные средства с КФО 4, выплатило пособие, а затем, когда получило финансирование от учредителя на КФО 5, то данные средства были восстановлены по КФО 4. Оплата была осуществлена со счета, на котором учитываются средства субсидии на выполнение муниципального задания (08 лицевой счет). Средства субсидий на иные цели учитываются на отдельном лицевом счете (09 лицевой счет).
Для того, чтобы учреждение имело возможность оплатить данное единовременное пособие с КФО 4 (Код вида расходов (далее - КВР) 321 КОСГУ 262), было написано письмо учредителю с просьбой внести изменения в план финансово-хозяйственной деятельности (далее - ПФХД) учреждения на 2017 год.
Учреждением были совершены следующие действия:
1) 06.02.2017 внесены изменения в ПФХД по КФО 4 (т.е. перенесены денежные средства с КВР 244 КОСГУ 226 на КВР 321 КОСГУ 262 на сумму 66 428 руб.);
2) 09.02.2017 перечислено на расчетные счета родителей пособие на общую сумму 66 428 руб. (КФО 4, КВР 244 КОСГУ 262);
3) 14.03.2017 поступили денежные средства от учредителя на КФО 5 в сумме 66 428 руб.
При начислении и оплате пособия с КФО 5 учреждение сделало следующие бухгалтерские операции:
Дебет 5.401.20.262 Кредит 5.302.62.262
- начислена компенсация на приобретение одежды детям из многодетных малоимущих семей;
Дебет 5.302.62.830 Кредит 5.201.11.610.262 (с отражением на забалансовом счете по Кредиту 18.01 КОСГУ 262)
- перечислена компенсация на приобретение одежды детям из многодетных малоимущих семей.
Как правильно отразить в бухгалтерском учете начисление, перечисление и восстановление средств с КФО 4 на КФО 5? Необходимо ли отражать данные операции на счетах санкционирования? Если необходимо, то как правильно это сделать?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Описанные в вопросе хозяйственные операции по заимствованию средств субсидии на выполнение задания учредителя для погашения обязательства, принятого за счет средств субсидии на иные цели, могут быть отражены в бухгалтерском учете автономного учреждения с применением счета 0 304 06 000 "Расчеты с прочими кредиторами".

Обоснование вывода:
Руководитель автономного учреждения может принимать решение о направлении денежных средств в пределах их остатка на лицевом счете на исполнение обязательств, принятых в рамках иного вида финансового обеспечения. В данном случае речь идет об эффективном использовании временно свободных средств с последующим их восстановлением.
Как правило, в качестве привлекаемых средств рассматриваются собственные доходы учреждения, так как данные доходы поступают в самостоятельное распоряжение автономного учреждения и используются им для достижения целей, ради которых оно создано, если иное не предусмотрено законодательством (п. 2 ст. 298 ГК РФ). В то же время отвлечение средств субсидии на цели не связанные с выполнением задания некоторыми ревизорами может расцениваться в качестве нецелевого расходования средств.
Вместе с тем специалисты финансового ведомства предусматривают возможность привлечения (с последующим восстановлением) средств субсидий на выполнение задания учредителя (КФО "4"), при условии, что подобное решение не приведет к снижению качества или объема оказываемых учреждением услуг (выполняемых работ) (смотрите, в частности, письмо Минфина России от 04.09.2012 N 02-06-10/3517).
При привлечении одного источника финансового обеспечения для исполнения обязательств, принятых за счет иного источника, наиболее оптимальным с точки зрения полноты отражения информации вариантом организации бухгалтерского учета будет привлечение денежных средств на тот вид финансового обеспечения, по которому существует обязанность по оплате и осуществлено начисление. После привлечения денежных средств осуществляется оплата обязательства с того КФО, по которому первоначально возникла задолженность.
В то же время в рассматриваемой ситуации оплата была осуществлена со счета, на котором учитываются средства субсидии на выполнение муниципального задания (с КФО "4"). При этом предварительно была отражена "передвижка" между видами расходов в плане финансово-хозяйственной деятельности (далее - ПФХД). Учитывая, что обязательство в учреждении возникло в рамках целевой субсидии, необходимо перенести задолженность, учтенную на счете 0 302 62 000 с КФО "5" на КФО "4". Возможность перенесения задолженности с одного вида финансового обеспечения на другой по счету 0 302 00 000 предусматривается положениями Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н (далее - Инструкция N 183н), с использованием счета 0 304 06 000 "Расчеты с прочими кредиторами" (п.п. 174, 175 Инструкции N 183н, смотрите также письмо Минфина России от 01.11.2016 N 02-07-10/63976).
Суммы расходов автономного учреждения, утвержденных ПФХД на соответствующий финансовый год, отражаются в порядке п. 200 Инструкции N 183н. В свою очередь, суммы изменений показателей сметных назначений по расходам автономного учреждения отражаются согласно абзацу третьему п. 200 Инструкции N 183н. При этом сумма уменьшений сметных назначений отражается обратной корреспонденцией счетов.
Обязательства по оплате компенсации на приобретение одежды детям из многодетных малоимущих семей принимаются по виду финансового обеспечения "5", как и соответствующие денежные обязательства с использование соответственно счетов 0 502 01 000 "Принятые обязательства", 0 502 02 000 "Принятые денежные обязательства" (п. 319 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н). Наряду с этим отражение в бухгалтерском учете автономных учреждений показателей принимаемых, принятых обязательств, а также денежных обязательств осуществляется в соответствии с требованиями, установленными Инструкцией N 183н, в порядке, аналогичном порядку принятия бюджетных обязательств казенными учреждениями (смотрите, например, п. 3 письма Минфина России от 21.01.2013 N 02-06-07/155).
Согласно абзацу шестому п. 141 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н, показатели принятых денежных обязательств в части расчетов с контрагентами включаются начисленные (принятые) денежные обязательства, подлежащие исполнению в текущем (отчетном) финансовом году, на основании кредитовых оборотов соответствующих счетов аналитического учета счета 1 302 00 000 "Расчеты по принятым обязательствам". Соответственно, сумме обязательств, отраженных на счете 4 302 62 730, вследствие переноса задолженности на КФО "4", должен соответствовать показатель принятых денежных обязательств.
В такой ситуации целесообразно отразить бухгалтерские записи по переводу обязательств с одного КФО на другой с последующим их восстановлением. Вместе с тем порядок переноса обязательств с одного КФО на другой не урегулирован, поэтому конкретный порядок отражения указанных операций должен быть установлен учетной политикой с соблюдением требований п. 5 Инструкции N 183н.
Если же не осуществлять перевод принятых обязательств, в том числе денежных, а также их последующее восстановление, то данные, отраженные на счетах санкционирования (0 502 01 000, 0 502 02 000), не будут соответствовать данным, отраженным на счетах по учету обязательств (0 302 00 000) в разрезе КФО, показатели форм отчетности, в частности Отчета об обязательствах учреждения (ф. 0503738) и Отчета об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737), будут формироваться некорректно.
На основании изложенного одним из вариантов отражения описанных в вопросе хозяйственных операций могут быть следующие корреспонденции счетов:
1. Приняты обязательства по оплате компенсации на приобретение одежды детям из многодетных малоимущих семей по КФО "5":
Дебет 5 506 10 262 Кредит 5 502 11 262;
2. Приняты денежные обязательства в размере оплаты компенсации на приобретение одежды детям из многодетных малоимущих семей по КФО "5":
Дебет 5 502 11 262 Кредит 5 502 12 262;
3. Отражено начисление компенсации на приобретение одежды детям из многодетных малоимущих семей:
Дебет 5 109 ХХ 262*(1) (5 401 20 262) Кредит 5 302 62 730;
4. Отражена "передвижка" в ПФХД между видами расходов:
Дебет 4 504 12 262 Кредит 4 506 10 262;
Дебет 4 506 10 226 Кредит 4 504 12 226;
5. Отражен перенос задолженности с КФО "5" на КФО "4":
Дебет 5 302 62 830 Кредит 5 304 06 730;
Дебет 4 304 06 830 Кредит 4 302 62 730;
6. Отражен перенос принятых обязательств с КФО "5" на КФО "4":
Дебет 5 304 06 830 Кредит 5 502 11 262;
Дебет 4 502 11 262 Кредит 4 304 06 730;
7. Отражен перенос принятых денежных обязательств с КФО "5" на КФО "4":
Дебет 5 502 12 262 Кредит 5 304 06 730;
Дебет 4 304 06 830 Кредит 4 502 12 262;
8. Отражена оплата компенсации за счет средств субсидии на выполнение муниципального задания:
Дебет 4 302 62 830 Кредит 4 201 11 610,
с одновременным увеличением забалансового счета 18 (КВР 321, КОСГУ 262);
9. Отражено восстановление ранее привлеченных денежных средств субсидии на выполнение муниципального задания за счет поступившей субсидии на иные цели:
Дебет 5 304 06 830 Кредит 5 201 11 610,
с одновременным увеличением забалансового счета 18 (КВР 321, КОСГУ 262), открытого к счету 0 201 11 000, забалансового счета 18 (КВР 321, КОСГУ 262), открытого к счету 0 304 06 000;
Дебет 4 201 11 610 Кредит 4 304 06 730,
с одновременным увеличением забалансового счета 17 (КВР 321, КОСГУ 262), открытого к счету 0 201 11 000, забалансового счета 17 (КВР 321, КОСГУ 262), открытого к счету 0 304 06 000;
10. Отражено восстановление принятых обязательств на КФО "5":
Дебет 4 304 06 830 Кредит 4 502 11 262;
Дебет 5 502 11 262 Кредит 5 304 06 730;
11. Отражено восстановление принятых денежных обязательств на КФО "5":
Дебет 4 502 12 262 Кредит 4 304 06 730;
Дебет 5 304 06 830 Кредит 5 502 12 262.
В заключение отметим, что в рассматриваемой ситуации средства субсидии на иные цели и средства субсидии на выполнение муниципального задания находятся на разных лицевых счетах (09 и 08 соответственно). Следовательно, восстановление на счет 08 ранее привлеченных денежных средств субсидии на выполнение муниципального задания за счет поступившей на счет 09 субсидии на иные цели следует осуществлять через финансовый орган в порядке, определенном финансовым органом конкретного публично-правового образования.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Киреева Анна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Суховерхова Антонина

20 сентября 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Если в разрядах 22, 23 номера счета бухгалтерского учета здесь и далее указано ХХ, то при формировании бухгалтерских записей должны применяться код группы, код вида синтетического счета объекта учета, соответствующие экономическому содержанию конкретной операции.