Сторонняя организация производит организации-заказчику доработку бухгалтерской программы. Договором предусмотрены три этапа: 1) адаптация методологии и разработка частного технического задания (ЧТЗ); 2) разработка и настройка целевой системы; 3) запуск целевой системы в эксплуатацию, поддержка пользователей. Может ли заказчик все эти этапы проводить через счет 97 как расходы будущих периодов, или это возможно только в отношении 2-3 этапов?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Если договором предусмотрено выполнение работ на доработку программы в несколько этапов, то стоимость работ, выполненных на каждом этапе, в том числе начальном, связанном с адаптацией методологии и разработкой частного технического задания, подлежит отражению в составе расходов будущих периодов с последующим списанием на счета учета производственных затрат.

Обоснование вывода:
Как следует из рассматриваемой ситуации, сторонняя организация осуществляет работы, связанные с доработкой программы ЭВМ, право на использование которой получено по лицензионному договору.
Согласно лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах (п. 1 ст. 1235 ГК РФ).
Под доработкой программного обеспечения (ПО), как правило, понимают адаптацию конфигурации программного обеспечения под определенные потребности пользователя.
Расходы на доработку программного обеспечения в общем случае учитываются аналогично расходам на приобретение самого программного обеспечения.
Если программы используются в производстве или продаже продукции (товаров), для оказания услуг, выполнения работ или для управленческих нужд организации (как в данном случае), то затраты на их приобретение по лицензионному договору признаются в бухгалтерском учете в качестве расходов по обычным видам деятельности (пп. 2, 4, 5, 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99)).
Расходами по обычным видам деятельности считаются в том числе прочие затраты (последний абзац п. 8 ПБУ 10/99), в составе которых подлежат учету затраты на приобретение ПО.
Расходы признаются в бухгалтерском учете при выполнении условий, поименованных в п. 16 ПБУ 10/99, в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
Когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, они признаются в отчете о финансовых результатах путем их обоснованного распределения между отчетными периодами на основании нормы абзаца третьего п. 19 ПБУ 10/99.
При этом согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.
В силу абзаца второго п. 39 ПБУ 14/2007 платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.
Следовательно, если организация использует программный продукт в течение нескольких отчетных периодов, то расходы на доработку ПО относятся на расходы будущих периодов по дебету счета 97 с последующим их списанием в дебет счетов учета производственных затрат.
Особенностью рассматриваемой ситуации является то обстоятельство, что доработка ПО осуществляется в три этапа:
С учетом п. 4 ст. 421 ГК РФ если нет ограничивающих предписаний закона или иных правовых актов, стороны свободны в определении условий договора. Следовательно, состав и содержание этапов договора на доработку ПО определяется сторонами в договоре в зависимости от технологии процесса выполнения задания исполнителем.
Этапы, обособленные в договоре, неразрывно связаны с процессом доработки ПО, а их наименование отражает содержание работ и достижение промежуточной цели для исполнителя. Процесс доработки ПО, разбитый на этапы, может быть завершен при условии последовательного выполнения каждого из этапов, в том числе этапа, связанного с адаптацией методологии и разработкой частного технического задания.
Тот факт, что на первом этапе, исходя из его составляющих, работы носят больше организационный, а не прикладной характер, не означает, что затраты заказчика на оплату работ могут быть отнесены к иным обособленным расходам, самостоятельно классифицируемым в целях последующего отражения в бухгалтерском учете.
Соответственно, затраты заказчика на оплату каждого из этапов, в том числе начального, выступают для заказчика как осуществленные в соответствии с условиями договора и на этом основании подлежат отражению на счете 97 с последующим списанием на счета учета производственных затрат.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

29 сентября 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.