Сотрудник при приобретении билета в командировку ошибся рейсом. Он обменял билет с доплатой в 1000 руб. (сервисный сбор за обмен). Руководитель принял решение возместить сотруднику сумму данного сбора. Может ли организация данную сумму взять в расходы? Должна ли эта сумма облагаться НДФЛ и страховыми взносами?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В рассматриваемой ситуации расходы на сервисный сбор при расчете налога на прибыль не учитываются. Денежные средства, возмещенных сотруднику в связи с уплатой им сервисного сбора, должны облагаться НДФЛ и страховыми взносами.

Обоснование позиции:
На основании подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности, расходы на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы.
При этом общие принципы признания расходов для целей налогообложения прибыли тех или иных расходов установлены п. 1 ст. 252 НК РФ. В соответствии с данной нормой расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы, не соответствующие указанным требованиям, согласно п. 49 ст. 270 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций не учитываются.
Для оценки выполнения предусмотренных п. 1 ст. 252 НК РФ критериев целесообразно учитывать позиции, выраженные судьями в определениях КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, о чем свидетельствуют, например, письма Минфина России от 26.05.2015 N 03-03-06/1/30165, от 06.02.2015 N 03-03-06/1/4993, от 10.02.2010 N 03-03-05/23, от 02.02.2010 N 03-03-05/14. В частности, из них следует, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.
В связи с этим порядок налогового учета затрат на неиспользованные невозвратные билеты, а также сервисные сборы за обмен билета и иные подобные расходы будет зависеть от обстоятельств, ставших причиной их неиспользования.
ФНС России в письме от 29.01.2020 N СД-4-3/1352@ разъяснила, что в случае, если сотрудник не воспользовался билетом по своей вине, учесть расходы на покупку этого билета в целях налогообложения прибыли не получится. В этом случае не соблюдаются основные критерии, установленные ст. 252 НК РФ для признания затрат в налоговом учете: расходы должны быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и направленными на получение дохода. По нашему мнению, аналогичный подход следует применять и в отношении сервисного сбора за обмен билета: если обмен осуществляется по вине сотрудника, то оснований для учета в целях налогообложения расходов на сервисный сбор нет.
Если же причиной обмена билета послужили обстоятельства непреодолимой силы, т.е. билет на другие даты пришлось приобретать по уважительным, независящим от работника причинам, то при соблюдении требований, предусмотренных в п. 1 ст. 252 НК РФ, расходы на приобретение билета могут быть учтены для цели налога на прибыль.
Смотрите, например, письмо Минфина России от 14.04.2006 N 03-03-04/1/338. Налогоплательщик задал следующий вопрос: В связи со смертью отца обратный вылет был перенесен на более ранние сроки. Сдать уже имеющийся авиабилет не было возможности, так как он был оплачен в обе стороны без права возврата. В связи с вышеизложенными обстоятельствами возможно ли отнесение затрат по неиспользованному авиабилету на внереализационные расходы?. Ответ финансового ведомства был таков: Исходя из информации, приведенной в вашем письме, и учитывая изложенное, считаем, что организация вправе учесть при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы по неиспользованному авиабилету. Смотрите также письмо Минфина от 02.05.2007 N 03-03-06/1/252: здесь был дан ответ на вопрос о том, можно ли учесть при расчете налога на прибыль стоимость невозвратных билетов в случае, если после проезда командированным сотрудником определенной части пути организация в связи с производственной необходимостью меняет место командирования, в связи с чем сотрудником приобретается новый билет. Минфин России разъяснил, что, по его мнению, в данном случае можно отнести к расходам для целей налогообложения как стоимость первоначально приобретенного, так и нового билета.
К сожалению, более близких к рассматриваемой теме официальных разъяснений нам обнаружить не удалось, возможно, их отсутствие связано с отсутствием налоговых споров по данному вопросу.
С учетом всего сказанного выше считаем, что в рассматриваемой ситуации расходы на сервисный сбор при расчете налога на прибыль учитывать не нужно.

НДФЛ

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
При этом на основании ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме.
При этом абзацем 12 п. 1 ст. 217 НК РФ предусмотрено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы, в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения, пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения.
В рассматриваемом случае сотрудником по ошибке приобретен билет на другой рейс, в связи с чем ему пришлось уплатить дополнительный сервисный сбор за замену билета на нужный рейс, впоследствии работодатель сумму этого сбора сотруднику возместил. На наш взгляд, при таких обстоятельствах есть все основания говорить о возникновении у сотрудника экономической выгоды в сумме денежных средств, полученных им в счет компенсации затрат на уплату сервисного сбора. При этом мы полагаем, что уплату этих средств за сотрудника в данном случае нельзя относить к предусмотренным абзацем 12 п. 1 ст. 217 НК РФ расходам на командировки, т.к. фактически данные расходы сотрудника к самой командировке отношения не имеют, а понесены им вследствие невнимательности.
Вместе с тем обращаем внимание, что сказанное является исключительно экспертной точкой зрения, официальных разъяснений подтверждающих или опровергающих ее, нам обнаружить не удалось.

Страховые взносы

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ для плательщиков страховых взносов объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в частности, в рамках трудовых отношений.
В соответствии с п. 2 ст. 422 НК РФ при оплате плательщиками расходов на командировки работников как в пределах территории Российской Федерации, так и за пределами территории Российской Федерации не подлежат обложению страховыми взносами фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения, пересадок, на провоз багажа.
Мы полагаем, что в рассматриваемом случае суммы денежных средств, возмещенных сотруднику в связи с уплатой им сервисного сбора за обмен билета, относить к видам расходов, упомянутых в п. 2 ст. 422 НК РФ, крайне рискованно. По аналогии с НДФЛ можно сказать, что в данном случае уплата такого сбора никак не связана с командировкой, а вызвана иными обстоятельствами (ошибкой сотрудника). В связи с этим считаем, что суммы данного возмещения должны облагаться страховыми взносами на общих основаниях.
В заключение отметим, что и по данному вопросу нам не удалось обнаружить официальных разъяснений контролирующих органов. В этой связи напоминаем о праве обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за соответствующими письменными разъяснениями (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений финансового ведомства или налоговых органов исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

21 марта 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.