Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность В организации выводится из эксплуатации производственный участок торированного вольфрама (здание, оборудование). Организация заключила договор на дезактивацию с научно-исследовательским институтом, который разработал план мероприятий по замеру радиационного фона объектов, прилегающих территорий, обучение специалистов организации для проведения дезактивации. Для дезактивации будут использоваться материалы организации. Работы исполнитель будет выполнять на основании техзадания организации поэтапно. Работы по дезактивации будут проводиться в течение двух лет. Судьба помещений и оборудования выводимого из эксплуатации производственного участка пока не решена. В течение этого времени некоторое оборудование участка будет использоваться для переработки отходов, а остальное будет переведено на консервацию. Каков порядок бухгалтерского учета расходов на дезактивацию?

В организации выводится из эксплуатации производственный участок торированного вольфрама (здание, оборудование). Организация заключила договор на дезактивацию с научно-исследовательским институтом, который разработал план мероприятий по замеру радиационного фона объектов, прилегающих территорий, обучение специалистов организации для проведения дезактивации. Для дезактивации будут использоваться материалы организации. Работы исполнитель будет выполнять на основании техзадания организации поэтапно. Работы по дезактивации будут проводиться в течение двух лет. Судьба помещений и оборудования выводимого из эксплуатации производственного участка пока не решена. В течение этого времени некоторое оборудование участка будет использоваться для переработки отходов, а остальное будет переведено на консервацию.
Каков порядок бухгалтерского учета расходов на дезактивацию?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Расходы на дезактивацию помещений и оборудования производственного участка, выведенного из эксплуатации, основная деятельность на котором прекращена, целесообразно учитывать в составе прочих расходов на счете 91.
Если частично работающее на участке оборудование используется для извлечения возвратных отходов, используемых организацией в собственном производстве, то расходы на содержание такого оборудования, в том числе расходы на дезактивацию, следует относить на расходы по обычным видам деятельности.

Обоснование позиции:
В соответствии с п. 4 ст. 39 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" (далее - Закон N 7-ФЗ) при выводе из эксплуатации зданий, строений, сооружений и иных объектов организациями должны быть разработаны и реализованы мероприятия по восстановлению природной среды, в том числе воспроизводству компонентов природной среды, в целях обеспечения благоприятной окружающей среды.
По нашему мнению, расходы на дезактивацию помещений и оборудования выводимого из эксплуатации производственного участка относятся к текущим мероприятиям по сохранению и восстановлению качества окружающей среды, нарушенной в результате ранее проводившейся хозяйственной деятельности (п. 8 Обобщения практики применения законодательства N ПЗ-7/2011 "О бухгалтерском учете, формировании и раскрытии в бухгалтерской отчетности информации об экологической деятельности организации" (письмо Минфина России от 27.05.2011 N 07-02-18/02)).
Поскольку у организации в силу положений экологического законодательства существует обязанность по разработке и реализации природоохранных мероприятий, то необходимо проанализировать данную обязанность на предмет ее признания как оценочного или как условного обязательства.
Оценочное обязательство признается при выполнении всех условий, указанных в п. 5 ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (далее - ПБУ 8/2010) (п. 13 письма Минфина России от 27.05.2011 N 07-02-18/02).
В рассматриваемой ситуации в учете организации может быть признано оценочное обязательство при условии возможности обоснованной оценки величины этого обязательства (пп. "в" п. 5 ПБУ 8/2010). Остальные критерии для признания оценочного обязательства для целей природоохранных мероприятий соблюдаются. Поэтому если организация сможет достаточно обоснованно оценить предстоящие затраты на дезактивацию, с учетом расходов на материалы и заработную плату работников, то в учете может быть признано оценочное обязательство (счет 96 "Резервы предстоящих расходов")*(1).
Величина оценочного обязательства на природоохранные мероприятия относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы при отсутствии оснований для включения ее в стоимость актива (абзац третий п. 13 письма Минфина России от 27.05.2011 N 07-02-18/02).
При невозможности оценки обязательства на природоохранные мероприятия в данном случае возникает условное обязательство (абзац второй п. 9 ПБУ 8/2010). Условные обязательства не признаются в бухгалтерском учете (п. 14 ПБУ 8/2010). Информация о таких обязательствах раскрывается в бухгалтерской отчетности в соответствии с п. 25 ПБУ 8/2010.
Отнесение доходов (расходов) организации к доходам (расходам) по обычным видам деятельности или на прочие доходы (расходы) осуществляется организацией самостоятельно в соответствии с положениями ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99) и ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99).
В п. 4 ПБУ 9/99 указано, что для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований данного ПБУ, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.
Если характер осуществляемых доходов (расходов) позволяет говорить о том, что они связаны с предметом деятельности организации, в частности с изготовлением и продажей продукции, то такие доходы (расходы) признаются доходами (расходами) по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 9/99, п. 5 ПБУ 10/99). Для целей бухгалтерского учета доходы и расходы, отличные от доходов и расходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями и расходами (п. 4 ПБУ 9/99, п. 4 ПБУ 10/99).
При этом конкретный порядок распределения расходов по элементам, статьям, формирования себестоимости, отнесения коммерческих и управленческих затрат в себестоимость продукции является элементом учетной политики организации (п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", п.п. 7-9 ПБУ 10/99).
К какому виду расходов относить затраты в период прекращения деятельности, не раскрывает и ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности" (далее - ПБУ 16/02), положения которого в рассматриваемой ситуации должна учитывать организация. Из приложения к ПБУ 16/02 следует, что в периоде между принятием решения о прекращении деятельности и ее фактическим прекращением в учете организации могут возникать как доходы и расходы по обычным видам деятельности, так прочие доходы и расходы. Что является обоснованным, так как в данный период еще может производиться продукция, от производства которой решено отказаться.
В то же время расходы по обычным видам деятельности формируют себестоимость выпускаемой продукции (п. 9 ПБУ 10/99). Основанием для включения затрат в себестоимость продукции является их принадлежность к производству этой продукции, что подтверждает анализ Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утверждена приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, далее - Инструкция) к счетам 20, 25, 26.
Если же продукция не выпускается, а оборудование и помещения переведены на консервацию, то расходы на содержание таких объектов учитываются в составе прочих расходов на счете 91, о чем сказано в Инструкции к этому счету.
По нашему мнению, расходы на дезактивацию помещений и оборудования производственного участка, выведенного из эксплуатации, основная деятельность на котором прекращена, целесообразно учитывать в составе прочих расходов на счете 91, в том числе расходы на содержание оборудования, которое в период проведения дезактивации перерабатывает отходы.
Однако если частично работающее на участке оборудование используется для извлечения возвратных отходов, используемых организацией в собственном производстве, то расходы на содержание такого оборудования, в том числе расходы на дезактивацию, следует относить на расходы по обычным видам деятельности (например, на счет 25).
Поэтому может возникнуть необходимость в распределении расходов на дезактивацию, относящихся ко всему выводимому из эксплуатации участку. Базу для распределения расходов организации необходимо будет установить самостоятельно, в зависимости от того, что в первую очередь влияет на величину рассматриваемых расходов (помочь в этом должны технические специалисты организации). Если величина расходов на дезактивацию зависит от площади, занимаемой оборудованием, то их можно распределять по площади, занимаемой остановленным оборудованием и работающим.
Учитывая изложенное, полагаем, что в учете организации затраты на дезактивацию могут сопровождаться следующими записями:
1) Если признается оценочное обязательство:
Дебет 91 (25) Кредит 96, субсчет "Резерв расходов на природоохранные мероприятия"
- сформирован резерв исходя из предполагаемых расходов на природоохранные мероприятия;
Дебет 96 Кредит 60 (76, 10, 70 и др.)
- отражены расходы на дезактивацию в сумме, не превышающей величину оценочного обязательства;
Дебет 91 (25) Кредит 60 (76, 10, 70 и др.)
- отражены расходы на дезактивацию в сумме, превышающей величину оценочного обязательства.
2) Если оценочное обязательство не признается:
Дебет 91 (25) Кредит 60 (76, 10, 70 и др.)
- отражены текущие расходы на дезактивацию.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
- Вопрос: Организация планирует остановить и закрыть действующее производство, при этом до полной ликвидации будет начисляться заработная плата персоналу и будут производиться соответствующие отчисления с нее, также будут расходы по содержанию зданий (тепло, электроэнергия и прочее) и другие расходы, связанные с выводом производства из эксплуатации. Кроме того, в связи с ликвидацией производства происходит списание недоамортизированного производственного оборудования. Каков порядок отражения и признания перечисленных расходов в бухгалтерском и налоговом (налог на прибыль) учете? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2013 г.);
- Вопрос: Было принято решение о прекращении деятельности одного из цехов. Вся продукция продана. На период прекращения деятельности в цехе осталась часть людей, занимающихся консервацией оборудования, а также демонтажом оборудования, которое не подлежит продаже, а будет утилизировано ввиду его непригодности. Персонал занимается и консервацией, и демонтажом одновременно. После всех работ здание цеха будет сдано в аренду. В период "прекращения деятельности" завод несет расходы: зарплата, коммунальные услуги, услуги сторонних организаций по вывозу мусора, услуги по охране цеха. Можно ли учесть указанные расходы в целях налогообложения прибыли? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2012 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

25 января 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Отметим, что в силу п. 20 ПБУ 8/2010, если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства превышает 12 месяцев после отчетной даты (или меньший срок, установленный организацией в учетной политике), такое оценочное обязательство оценивается по стоимости, определяемой путем дисконтирования его величины, рассчитанной в соответствии с пп. 16-19 ПБУ 8/2010.