Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность Покупатель (общая система налогообложения) внес денежные средства по договору поставки за товар поставщику. В связи с невыполнением условий договора покупатель предоставляет поставщику отсрочку и выставляет проценты за пользование денежными средствами. Основная дебиторская задолженность будет возвращена на расчетный счет покупателя, а проценты поставщик вернет товаром. Каким образом покупателю учесть данные операции в бухгалтерском и налоговом учете? Какой датой ставить в доход проценты: датой подписания дополнительного соглашения или датой фактического поступления товара?

Покупатель (общая система налогообложения) внес денежные средства по договору поставки за товар поставщику. В связи с невыполнением условий договора покупатель предоставляет поставщику отсрочку и выставляет проценты за пользование денежными средствами. Основная дебиторская задолженность будет возвращена на расчетный счет покупателя, а проценты поставщик вернет товаром.
Каким образом покупателю учесть данные операции в бухгалтерском и налоговом учете? Какой датой ставить в доход проценты: датой подписания дополнительного соглашения или датой фактического поступления товара?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводы:
Перечисление и возврат аванса в бухгалтерском и налоговом учете покупателя не отражаются ни в составе расходов, ни в составе доходов.
Проценты, подлежащие уплате продавцом за отсрочку возврата аванса, учитываются в бухгалтерском учете в составе прочих доходов, а в налоговом учете - в составе внереализационных доходов.
При этом факт уплаты процентов значения не имеет. Проценты учитываются в доходах равномерно на конец каждого месяца.


Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

Согласно п. 3 ПБУ 10/99 "Расходы организации" не признается расходами организации выбытие активов в порядке авансов, предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг.
Соответственно, возвращенный поставщиком аванс не учитывается покупателем и в составе доходов (п.п. 2, 3 ПБУ 9/99 "Доходы организации", далее - ПБУ 9/99).
Проценты за предоставленную отсрочку возврата аванса организация-покупатель учитывает в составе прочих доходов как проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств (п. 7 ПБУ 9/99).
Исходя из пункта 16 ПБУ 9/99, для целей бухгалтерского учета проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора.
В силу требований ПБУ 1/2008 при формировании учетной политики наряду с другими допущениями предполагается, что факты хозяйственной деятельности относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.
В этой связи считаем, что проценты за предоставленную продавцу отсрочку платежа подлежат признанию вашей организацией в суммах причитающихся поступлений равномерно в течение срока договора, независимо от того, когда фактически поступят платежи (товар). Аналогичное мнение нашло отражение в письме Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2010 год".
Учитывая изложенное, полагаем, что в учете вашей организации в анализируемом случае будут сделаны следующие записи:
Дебет 60, субсчет "Авансы выданные" Кредит 51 - перечислен аванса продавцу;
Дебет 68, субсчет "НДС" Кредит 76, субсчет "НДС с авансов выданных" - принят к вычету НДС, предъявленный продавцом*(1);
Дебет 60, субсчет "Проценты к получению" Кредит 91, субсчет "Прочие доходы" - отражен прочий доход на сумму процентов, рассчитанных за текущий месяц;
Дебет 51 Кредит 60, субсчет "Авансы выданные" - аванс возвращен продавцом;
Дебет 76, субсчет "НДС с авансов выданных" Кредит 68, субсчет "НДС" - восстановлен НДС с аванса в связи с возвратом аванса*(1);
Дебет 41 Кредит 60, субсчет "Проценты к получению" - получен товар в счет уплаты процентов*(2);
Дебет 19 Кредит 60, субсчет "Проценты к получению" - выделен предъявленный продавцом НДС*(2);
Дебет 68, субсчет "НДС" Кредит 19 - НДС принят к вычету*(2).

Налог на прибыль

Перечисление и возврат аванса не приводят к изменениям налоговой базы по налогу на прибыль (п. 1 ст. 41, ст. 247, п. 14 ст. 270 НК РФ).
В свою очередь, на основании п. 6 ст. 250 НК РФ, по нашему мнению, проценты, подлежащие уплате продавцом, учитываются вашей организацией в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов (смотрите также письмо УФНС России по г. Москве от 27.12.2004 N 26-12/84667).
Проценты по договорам кредита, займа и иным аналогичным договорам, иным долговым обязательствам (включая ценные бумаги) учитываются на дату признания дохода (расхода) в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 3 ст. 328 НК РФ).
Пункт 6 ст. 271 НК РФ определяет, что по договорам займа или иным аналогичным договорам (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами), срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, в целях настоящей главы доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) его выплаты, предусмотренных договором.
В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) в течение календарного месяца доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).
Никаких специальных норм для случаев уплаты процентов неденежными средствами ст.ст. 271, 328 НК РФ не содержат.
Таким образом, применительно к рассматриваемой ситуации это, на наш взгляд, означает, что доход в виде процентов за отсрочку возврата аванса признается полученным ежемесячно на последнее число каждого месяца, а также на дату, когда возврат будет полностью осуществлен.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

24 сентября 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 
-------------------------------------------------------------------------

*(1) На основании п. 12 ст. 171 НК РФ, пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцом при получении аванса, подлежат вычету покупателем при его перечислении и восстановлению при возврате аванса продавцом.
*(2) Поскольку ни в п. 2 ст. 146 НК РФ, ни в ст. 149 НК РФ операция по уплате процентов по займу в натуральной форме не указана, данная операция является объектом налогообложения по НДС (письмо УФНС России по г. Москве от 31.10.2003 N 24-11/61333, п. 23 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ N 2 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 26.04.2017, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 22.09.2010 N А03-13275/2009, от 15.01.2010 N А46-10994/2009, ФАС Уральского округа от 17.01.2008 N Ф09-11146/07-С2, от 13.07.2006 N Ф09-6017/06-С7).
Следовательно, продавец при условии, что он является плательщиком НДС, при передаче товара вашей организации в счет уплаты процентов должен предъявить налог.
В то же время у покупателя обязанности по исчислению НДС с суммы полученных процентов не возникает (смотрите также письма Минфина России от 21.05.2015 N 03-07-05/29303, от 21.08.2014 N 03-07-11/41787).