Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность В 2011, 2012, 2013, 2014 годах в организации проводилась переоценка основного средства (недвижимого имущества), в результате чего стоимость основного средства в бухгалтерском учете была снижена в несколько раз, что привело к значительной экономии по налогу на имущество. После 2014 года переоценка не проводилась. В настоящее время в учетной политике указано, что переоценка основных средств не проводится. На 2018 год недвижимое имущество не включено в перечень объектов, в отношении которых база по налогу на имущество определяется как кадастровая стоимость. Налог на имущество определяется по среднегодовой стоимости. Правомерен ли отказ от регулярной переоценки основного средства без внесения изменений в бухгалтерский учет и отчетность ретроспективно? Существуют ли в данной ситуации риски по налогу на имущество?

В 2011, 2012, 2013, 2014 годах в организации проводилась переоценка основного средства (недвижимого имущества), в результате чего стоимость основного средства в бухгалтерском учете была снижена в несколько раз, что привело к значительной экономии по налогу на имущество.
После 2014 года переоценка не проводилась. В настоящее время в учетной политике указано, что переоценка основных средств не проводится. На 2018 год недвижимое имущество не включено в перечень объектов, в отношении которых база по налогу на имущество определяется как кадастровая стоимость. Налог на имущество определяется по среднегодовой стоимости.
Правомерен ли отказ от регулярной переоценки основного средства без внесения изменений в бухгалтерский учет и отчетность ретроспективно? Существуют ли в данной ситуации риски по налогу на имущество?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
1. Не отражать ретроспективно последствия отказа от переоценки основных средств, когда их оценка в денежном выражении может быть произведена с достаточной надежностью, возможно, если влияние такого изменения несущественно.
2. Изменение учетной политики и регламентный ретроспективный пересчет сведений в бухгалтерской отчетности не являются ошибкой в исчислении налоговой базы, относящейся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, поэтому отраженные в ранее представленной отчетности сведения не могут считаться искаженными и налогоплательщик не обязан их корректировать.

Обоснование позиции:
1. При принятии решения о переоценке группы объектов следует учитывать, что в последующем такая группа должна переоцениваться регулярно, чтобы стоимость входящих в эту группу объектов, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости (п.п. 14, 15 ПБУ 6/01 "Учет основных средств").
Такое решение, равно как и отказ в дальнейшем от него, является изменением учетной политики организации (письмо Минфина России от 07.02.2005 N 07-03-01/93).
Изменение учетной политики может производиться в том числе в случае разработки или выбора нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета (ч. 6 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, п. 10 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (далее - ПБУ 1/2008)).
Как мы поняли, отказ от переоценки призван обеспечить меньшую трудоемкость учетного процесса, не снижая при этом степени достоверности информации, что должно обеспечить выполнения требования рациональности учетной политики (п. 6 ПБУ 1/2008); оценка влияния отказа от переоценки может быть оценена.
В силу прямой нормы п. 15 ПБУ 1/2008 последствия указанного изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.
Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и (или) других статей бухгалтерского баланса на самую раннюю представленную в бухгалтерской (финансовой) отчетности дату, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида (буквально - с 2011 года).
При этом записи по счетам бухгалтерского учета не производятся. Иными словами, корректируются только сальдо.
Тем самым, если оценка показателей предыдущих отчетных периодов возможна, а последствия внесения изменений в учетную политику существенны (!), то должна быть произведена корректировка входящих остатков по соответствующим статьям бухгалтерской отчетности.
Отметим: бухгалтерское законодательство не регламентирует критерии существенности, поэтому организации следует разработать их самостоятельно и утвердить в учетной политике.
В общем случае при изменении учетной политики организация должна раскрывать в том числе (п. 21 ПБУ 1/2008):
- порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности;
- суммы корректировок, связанных с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов;
- сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно.
Если раскрытие указанной информации по какому-то отдельному предшествующему отчетному периоду, представленному в бухгалтерской отчетности, или по отчетным периодам, более ранним в сравнении с представленными, является невозможным, факт невозможности такого раскрытия подлежит раскрытию вместе с указанием отчетного периода, в котором начнется применение соответствующего изменения учетной политики (п. 22 ПБУ 1/2008).
2. Налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено ст. 375 НК РФ (п. 1 ст. 375 НК РФ).
При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (п. 3 ст. 375 НК РФ).
В письме Минфина России от 21.07.2009 N 03-05-05-01/42 ссылаются на п. 1 ст. 374, ст. 375 НК РФ и упоминают п. 15 ПБУ 1/2008, но однозначный вывод о необходимости пересчета налоговых обязательств по налогу на имущество не сделан.
Нами в ходе подготовки ответа обнаружено постановление Арбитражного суда Центрального округа от 19.12.2016 N Ф10-4867/16 N А23-7674/2015, в котором налоговый орган счел заниженной налоговую базу по налогу на имущество организаций при отмене результатов ранее произведенной переоценки. Но не можем полностью опереться на сделанные в нем выводы, т.к. в том конкретном случае отказ от проведения переоценки был связан с признанием некорректными данных оценщика и исправлением связанной с этим ошибки по правилам ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010).
На наш взгляд, изменение учетной политики и регламентных ретроспективный пересчет сведений в бухгалтерской отчетности не является ошибкой, поэтому отраженные в ранее предоставленной отчетности сведения не могут считаться искаженными (п. 1 ст. 54 НК РФ, п. 2 ПБУ 22/2010). Поэтому налогоплательщик не обязан их корректировать (п. 7 ст. 3 НК РФ). Но не исключаем, что такая точка зрения не будет поддержана налоговыми органами; исключить риск привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности может полученное персональное письменное разъяснение уполномоченного органа его ситуации (пп.пп. 1 и 2 п. 1 ст. 21, пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Рекомендуем также ознакомиться со следующим материалом:
- Энциклопедия решений. Изменение учетной политики по бухгалтерскому учету.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Волкова Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

28 августа 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.