Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность После полного погашения лизинговых платежей и уплаты выкупной стоимости организация получает транспортное средство в собственность, а затем реализует его третьему лицу с убытком. Покупатель является взаимозависимым лицом. Лизинговое имущество учитывается на балансе организации. По налоговому учету транспортное средство относится к пятой амортизационной группе - срок полезного использования 85 месяцев. К основной норме амортизации был применен специальный коэффициент 3. По бухгалтерскому учету срок полезного использования равен 28 месяцам. Срок лизинга - 21 месяц. Выкупной платеж составляет 1 000 руб., в том числе НДС 152,54 руб. Выкуп лизингового имущества - 18.06.2018, продажа транспортного средства - 19.06.2018. Оно продаётся за 30 000 руб., в том числе НДС 4 576,27 руб. Первоначальная стоимость предмета лизинга в бухгалтерском учете равна сумме платежей по договору лизинга, включая выкупную цену без НДС, и составляет 1 127 593,79 руб., в налоговом учете - сумме фактических затрат, понесенных лизингодателем на приобретение ТС без НДС, и составляет 1 012 008,81 руб. Амортизация на 01.07.2018 за 21 месяц составила: в бухгалтерском учете - 845 695,33 руб.; в налоговом учете - 750 077,12 руб. Организация применяет ПБУ 18/02. 1) Каков порядок бухгалтерского учета (проводки) и налогового учета операции по продаже транспортного средства? 2) Каков порядок отражения данной операции в налоговой декларации по налогу на прибыль? 3) Каковы налоговые последствия сделки по продаже транспортного средства взаимозависимому лицу?

После полного погашения лизинговых платежей и уплаты выкупной стоимости организация получает транспортное средство в собственность, а затем реализует его третьему лицу с убытком. Покупатель является взаимозависимым лицом. Лизинговое имущество учитывается на балансе организации.
По налоговому учету транспортное средство относится к пятой амортизационной группе - срок полезного использования 85 месяцев. К основной норме амортизации был применен специальный коэффициент 3. По бухгалтерскому учету срок полезного использования равен 28 месяцам. Срок лизинга - 21 месяц. Выкупной платеж составляет 1 000 руб., в том числе НДС 152,54 руб. Выкуп лизингового имущества - 18.06.2018, продажа транспортного средства - 19.06.2018. Оно продаётся за 30 000 руб., в том числе НДС 4 576,27 руб.
Первоначальная стоимость предмета лизинга в бухгалтерском учете равна сумме платежей по договору лизинга, включая выкупную цену без НДС, и составляет 1 127 593,79 руб., в налоговом учете - сумме фактических затрат, понесенных лизингодателем на приобретение ТС без НДС, и составляет 1 012 008,81 руб. Амортизация на 01.07.2018 за 21 месяц составила: в бухгалтерском учете - 845 695,33 руб.; в налоговом учете - 750 077,12 руб. Организация применяет ПБУ 18/02.
1) Каков порядок бухгалтерского учета (проводки) и налогового учета операции по продаже транспортного средства?
2) Каков порядок отражения данной операции в налоговой декларации по налогу на прибыль?
3) Каковы налоговые последствия сделки по продаже транспортного средства взаимозависимому лицу?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В связи с продажей ТС в бухгалтерском и налоговом учете организации следует признать выручку. При формировании финансового результата от данной операции в бухгалтерском учете следует учесть остаточную стоимость ТС. В налоговом же учете в составе расходов может быть признана лишь выкупная цена ТС. Более подробно данные вопросы (включая бухгалтерские проводки), а также порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль раскрыты ниже.
В бухгалтерском учете лизингополучателя в периоде действия договора лизинга следовало отражать отложенные налоговые обязательства, а при реализации ТС - их погашение. Более подробно данные вопросы (включая бухгалтерские проводки) раскрыты ниже.
Каких-либо налоговых последствий для организации от сделки по продаже ТС взаимозависимому лицу из имеющейся у нас информации мы не видим.

Обоснование позиции:

Бухгалтерский учет

В связи с продажей выкупленного предмета лизинга, который изначально учитывался лизингополучателем на балансе в качестве объекта основных средств, он должен признать в бухгалтерском учете прочий доход в сумме, установленной договором, который может быть уменьшен на остаточную стоимость реализованного ТС, что может быть отражено на счетах бухгалтерского учета следующим образом (смотрите ПБУ 9/99 "Расходы организации", ПБУ 10/99 "Расходы организации", ПБУ 6/01 "Учет основных средств", План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов и Инструкция)):
Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01
- 1 127 593,79 руб. - списана первоначальная стоимость реализуемого ТС;
Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- 845 695,33 руб. - списана начисленная по реализуемому ТС амортизация;
Дебет 62 (76) Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- 30 000 руб. - отражена выручка от реализации ТС;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"
- 4 576,27 руб. - начислен НДС;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- 281 898,46 руб. - списана остаточная стоимость реализованного ТС;
Дебет 99 Кредит 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов"
- 256 474,73 руб. - отражен финансовый результат (убыток) от реализации ТС (30 000 руб. - 281 898,46 руб. - 4 576,27 руб.);
Дебет 50 (51) Кредит 62 (76)
- 30 000 руб. - покупатель оплатил ТС.

Налоговый учет

В связи с реализацией ТС организация в данном случае должна признать в налоговом учете выручку от реализации товара без учета НДС на дату перехода права собственности на ТС к покупателю в сумме 25 423,73 руб. (30 000 руб. - 4 576,27 руб.) (п. 1 ст. 248, ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ). Данная сумма подлежит включению в расчет показателей выручки, отражаемых по строкам 010, 014 Приложения N 1 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (далее - Декларация) (смотрите п. 6.1 Порядка заполнения Декларации, утвержденного приказом ФНС России от 19.10.2016 N ММВ-7-3/572@, далее - Порядок).
На основании пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации имущества, не являющегося амортизируемым*(1) (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену его приобретения (создания), если иное не предусмотрено п. 2.2 ст. 277 НК РФ, а также на сумму расходов, указанных в абзаце втором п. 2 ст. 254 НК РФ.
На наш взгляд, организация в рассматриваемой ситуации может воспользоваться данной нормой и уменьшить сумму выручки от реализации ТС на его выкупную стоимость без НДС (847,46 руб.), если ранее она не отнесла стоимость выкупленного ТС в расходы на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ (смотрите также абзац четвертый п. 5 ст. 252 НК РФ). Соответственно, указанная сумма расходов должна принимать участие при расчете показателя, отражаемого по строкам 010 или 040, либо по строке 060 Приложения N 2 к Листу 02 Декларации (смотрите п. 7.1 Порядка).

ПБУ 18/02

В анализируемом случае ТС принято к налоговому учету в качестве амортизируемого объекта основных средств в сумме фактических затрат, понесенных лизингодателем на приобретение ТС, которая составила 1 012 008,81 руб. (абзац третий п. 1 ст. 257 НК РФ).
На протяжении действия договора лизинга в налоговом учете лизингополучатель ежемесячно должен был учитывать в составе расходов:
- 35 717,96 руб. - сумму амортизации по принятому в лизинг имуществу с учетом повышающего коэффициента;
- 17 976,98 руб. (53 694,94 руб. - 35 717,96 руб.) - текущий лизинговый платеж исходя из графика платежей за вычетом начисленной суммы амортизации (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).
В бухгалтерском же учете лизингополучатель должен был ежемесячно признавать в расходах сумму амортизации по приобретенному в лизинг ТС в сумме 40 271,21 руб.
Соответственно, ежемесячно в налоговом учете в периоде действия договора лизинга в расходах признавалась большая сумма, нежели чем в бухгалтерском учете (на 13 423,73 руб.).
Поскольку расходы в виде платежей по договору лизинга, включая выкупную цену, в итоге будут полностью признаны и в бухгалтерском и в налоговом учете, полагаем, что возникшие разницы могут быть квалифицированы в качестве временных в понимании п.п. 3, 8 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (далее - ПБУ 18/02). Данные разницы являются налогооблагаемыми, соответственно, в течение действия договора лизинга лизингополучателю нужно было признавать отложенные налоговые обязательства (далее - ОНО) в сумме 2 684,75 руб. (13 423,73 руб. х 20%) посредством следующей проводки (п.п. 12, 15 ПБУ 18/02, План счетов и Инструкция):
Дебет 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль" Кредит 77.
На наш взгляд, по окончании договора лизинга и реализации ТС в бухгалтерском учете лизингополучателю следовало отразить списание ОНО в полной сумме (56 379,75 руб. (2684,75 руб. х 21)) (п. 18 ПБУ 18/02, План счетов и Инструкция):
Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль".

Налоговые риски

Сам по себе факт заключения сделки по продаже ТС с лицом, являющимся взаимозависимым с организацией, не имеет каких-либо негативных налоговых последствий для продавца. Однако в случае, если стороны такой сделки применяют цену, отличающуюся от рыночной, ему могут быть доначислены налоги исходя из такой цены в порядке, установленном, в частности, разделом V.1 НК РФ, или посредством доказывания факта получения им необоснованной налоговой выгоды*(2). В таком случае возможно также начисление пени на сумму недоимки (ст. 75 НК РФ) и штрафа (смотрите, в частности, ст.ст. 122, 129.3 НК РФ). Поскольку из условий анализируемой ситуации не следует, что имеют место указанные обстоятельства, каких-либо налоговых рисков в связи с операцией продажи ТС взаимозависимому лицу мы не видим.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Учет основного средства лизингополучателем (баланс лизингополучателя);
- Энциклопедия решений. Учет при продаже лизингополучателем основного средства, приобретенного по договору лизинга.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шашкова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

29 июня 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Поскольку расходы на выкуп лизингового имущества в данном случае не превышают 100 000 руб., приобретенное в собственность ТС организация не должна учитывать в качестве основного средства и, соответственно, амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ).
*(2) Более подробно с данными вопросами Вы можете ознакомиться с использованием следующих материалов:
- Энциклопедия решений. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами;
- Энциклопедия решений. Проверка соответствия цен рыночным по контролируемым сделкам, осуществляемая ФНС России;
- Энциклопедия решений. Контролируемые сделки;
- Вопрос: Компания представляет собой группу из четырех российских компаний (все на УСН, зарегистрированы в Томске) и одной компании, зарегистрированной в Республике Мальта. У всех пяти компаний одни и те же учредители - физические лица, резиденты РФ, причем одно физическое лицо имеет 26% доли во всех пяти компаниях. Сфера деятельности у всех одна - производство программного обеспечения. Компания, зарегистрированная в Республике Мальта, постоянного представительства на территории РФ не имеет, налоговым резидентом РФ не признается. Есть ли необходимость предоставлять отчетность по контролируемым сделкам? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2018 г.)
- Вопрос: Организация планирует заключить агентский договор по приему платежей с аффилированной организацией и принимать наличные платежи от ее абонентов. Агент получает вознаграждение от принципала. Какой минимальный размер агентского вознаграждения можно установить по данному договору? Будет ли достаточным размер 0,03% от суммы принятых платежей? Каковы налоговые риски, связанные с установлением размера агентского вознаграждения между взаимозависимыми лицами? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2018 г.)
- Вопрос: Организация применяет общую систему налогообложения. На балансе числятся основные средства. Можно ли продать основные средства по цене ниже остаточной стоимости юридическому лицу (УСН) (продавец и покупатель - взаимозависимые лица)? На сколько цена продажи может быть минимальной, чтобы избежать налоговых рисков? Каково документальное оформление сделки? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2017 г.).