Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность АО получает кредит на инвестирование проекта по строительству объектов инфраструктуры, необходимых для проведения Чемпионата мира по футболу-2018. Часть процентов по кредитному договору возмещается из республиканского бюджета. По какой строке в отчете о движении денежных средств отражать сумму субсидированных процентов по кредиту?

АО получает кредит на инвестирование проекта по строительству объектов инфраструктуры, необходимых для проведения Чемпионата мира по футболу-2018. Часть процентов по кредитному договору возмещается из республиканского бюджета.
По какой строке в отчете о движении денежных средств отражать сумму субсидированных процентов по кредиту?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Для правильного отражения денежного потока в отчете о движении денежных средств полученной государственной субсидии ее следует предварительно классифицировать, то есть выяснить характер операции, как того требует п. 8 ПБУ 23/2011.
Рассматриваемая субсидия признается средствами на финансирование капитальных расходов согласно ПБУ 13/2000. Проценты, часть которых компенсируется из бюджета, признаются процентами по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционных активов в соответствии с п. 7 ПБУ 15/2008.
Исходя из указанного, поступление денежных средств в виде государственных субсидий в отношении активов (в виде компенсации части уплаченных процентов по кредитам и займам на приобретение инвестиционного актива) отражается в Отчете о движении денежных средств в разделе "Денежные потоки от инвестиционных операций" в отдельной строке "Получение государственных субсидий".

Обоснование позиции:
Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений (ч. 1 ст. 13 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ)). При этом бухгалтерская (финансовая) отчетность должна составляться:
- на основе данных, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета,
- а также на основе информации, определенной федеральными и отраслевыми стандартами.
Такими федеральными стандартами, применяемыми в рассматриваемой ситуации, в частности, являются:
- ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи" (далее - ПБУ 13/2000), который устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о получении и использовании государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям (кроме кредитных организаций), являющимся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (далее организации), и признаваемой как увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества);
- ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам" (далее - ПБУ 15/2008);
- ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств" (далее - ПБУ 23/2011 и Отчет о ДДС).
Денежные потоки организации отражаются в Отчете о ДДС с подразделением на денежные потоки от текущих инвестиционных и финансовых операций.
При этом каждый существенный вид поступлений в организацию денежных средств и (или) денежных эквивалентов отражается в Отчете о ДДС отдельно от платежей организации, если иное не установлено данным Положением (п. 15 ПБУ 23/2011)*(1).
Однако ни ПБУ 13/2000, ни ПБУ 23/2011 не содержат правил представления информации о полученных государственных субсидиях в Отчете о ДДС, в частности - каким образом квалифицировать государственную субсидию, полученную на возмещение части процентов по кредиту, привлеченному организацией для цели сооружения капитального объекта.
Обращаем внимание, что пункт 8 ПБУ 23/2011 предписывает классифицировать денежные потоки организации в зависимости от характера операций, с которыми они связаны, а также от того, каким образом информация о них используется для принятия решений пользователями бухгалтерской отчетности организации.
Таким образом, для целей правильного отражения субсидий в Отчете о ДДС следует сначала выяснить их характер (классификацию). Так, исходя из п. 4 ПБУ 13/2000 рассматриваемые бюджетные средства признаются для целей бухгалтерского учета как средства на финансирование капитальных расходов, связанных с покупкой, строительством или приобретением иным путем внеоборотных активов (основных средств и других). Отметим, что данная квалификация субсидий отвечает понятию "субсидии, относящиеся к активам", приведенному в п. 3 МСФО (IАS) 20 "Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи"*(2).
В Отчете о ДДС денежные потоки организации от операций, связанных с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов организации, классифицируются как денежные потоки от инвестиционных операций (п. 10 ПБУ 23/2011).
При этом уплата процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционных активов в соответствии с п. 7 ПБУ 15/2008, признается денежным потоком от инвестиционных операций (пп. "б" п. 10 ПБУ 23/2011).
В рассматриваемом случае субсидия направлена на возмещение части процентов, уплаченных организацией по кредиту, привлеченному в инвестиционных целях (то есть квалифицируемых как проценты, включаемые в стоимость инвестиционного актива).
Исходя из совокупности требований п.п. 8, 10, 15 ПБУ 23/2011, п. 7 ПБУ 15/2008, по нашему мнению, такая субсидия отражается в разделе "Денежные потоки от инвестиционных операций" в отдельной строке "Получение государственных субсидий".
Отметим, что поскольку рассматриваемые субсидии можно классифицировать, применяя положения соответствующих федеральных стандартов, то применять формально п. 12 ПБУ 23/2011 и относить сумму полученных субсидий в раздел "Денежные потоки от текущих операций" по строке "Прочие поступления" некорректно*(3).
Отметим, что в п. 28 МСФО (IАS) 20 "Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи" указано, что приобретение активов и получение связанных с этим субсидий может привести к значительным движениям денежных средств организации. По этой причине и для отражения общей величины инвестиций в активы такие движения часто раскрываются как отдельные статьи в отчете о движении денежных средств, независимо от того, вычитается или нет субсидия из соответствующего актива для целей представления в отчете о финансовом положении. Из указанного можно прийти к выводу, что субсидии, относящиеся к активам (средства на финансирование капитальных расходов в понятиях п. 4 ПБУ 13/2000) подлежат отражению в том же денежном потоке, что и инвестиции в активы, но в разных строках.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

1 февраля 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Существенной признается информация, отсутствие или неточность которой может повлиять на решения заинтересованных пользователей (включая управленческие решения). Наряду с содержанием, существенность информации влияет на её уместность, что необходимо для того, чтобы формируемая в бухгалтерском учете информация считалась полезной заинтересованным пользователям (п.п. 6.1, 6.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997).
*(2) Субсидии, относящиеся к активам, - государственные субсидии, основное условие которых состоит в том, что организация, удовлетворяющая требованиям по их получению, должна купить, построить или иным образом приобрести долгосрочные активы. Могут существовать также дополнительные условия, ограничивающие вид активов или их местонахождение, либо периоды, в течение которых их следует приобрести или удерживать.
Субсидии, относящиеся к доходу, - государственные субсидии, отличные от относящихся к активам.
*(3) По нашему мнению, государственная субсидия может быть учтена в денежном потоке от текущих операций только в том случае, если она в соответствии с п. 4 ПБУ 13/2000 признается средствами на финансирование текущих расходов (например, субсидия на компенсацию "выпадающих" (недополученных в связи с государственным регулированием цен) доходов).