Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность Организация (УСН) работает по агентскому договору и действует от своего имени. Для принципала и за его счет покупает товар, а также привлекает наемный транспорт, расходы по которому оплачивает принципал. Принципал и перевозчик находятся на общей системе налогообложения. Какими документами организация должна перевыставить услуги по перевозке товара с НДС? В отчете комитента услуги должны быть отражены с НДС или без НДС? Как должен быть оформлен счет-фактура? Как отразить операции в бухгалтерском учете?

Организация (УСН) работает по агентскому договору и действует от своего имени. Для принципала и за его счет покупает товар, а также привлекает наемный транспорт, расходы по которому оплачивает принципал. Принципал и перевозчик находятся на общей системе налогообложения.
Какими документами организация должна перевыставить услуги по перевозке товара с НДС? В отчете комитента услуги должны быть отражены с НДС или без НДС? Как должен быть оформлен счет-фактура? Как отразить операции в бухгалтерском учете?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В случае приобретения от своего имени и за счет принципала услуги по перевозке, вашей организации следует перевыставлять счета-фактуры, полученные от организации-перевозчика.
В то же время обязанность по перевыставлению иных документов, полученных от перевозчика, по аналогии со счетом-фактурой у вашей организации отсутствует.
В отчете агента следует указывать фактически израсходованные во исполнение поручения суммы, т.е. с учетом уплаченного НДС.
Суммы, израсходованные в рамках агентского договора, а также полученные в счет их возмещения, в бухгалтерском учете в составе расходов и доходов посредника не учитываются.

Обоснование вывода:
Согласно п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
На основании ст. 1008 ГК РФ в ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. По общему правилу к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала.

Оформление счетов-фактур

В силу п. 3 ст. 168 НК РФ не позднее пяти календарных дней со дня оказания услуг перевозчик выставляет на имя вашей организации (агента) счет-фактуру.
Форма счета-фактуры и порядок его заполнения установлены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137).
Так, получив экземпляр счета-фактуры от перевозчика, ваша организация регистрирует его только в части 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п. 11 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением N 1137).
Затем ваша организация выставляет принципалу счет-фактуру на услуги по перевозке от своего имени с учетом показателей счета-фактуры, полученного от перевозчика. При этом в строке "Номер и дата счета-фактуры" указывается порядковый номер в соответствии с нумерацией, принятой у вашей организации, и дата счета-фактуры, оформленного перевозчиком на имя вашей организации. В результате дата составления вашей организацией счета-фактуры будет соответствовать дате счета-фактуры перевозчика.
В строках счета-фактуры "Продавец", "Адрес" и "ИНН/КПП продавца" приводятся наименование, адрес, ИНН и КПП реального продавца (перевозчика). При этом счет-фактуру подписывает ваша организация. Учитывая, что отражение в счетах-фактурах дополнительной информации не запрещено, в счете-фактуре ваша организация вправе для сведения указать свои наименование, адрес и ИНН/КПП, не нарушая порядка следования и нумерации строк и граф. В графах счета-фактуры при этом дублируются данные из счета-фактуры, оформленного перевозчиком на имя вашей организации. Такой порядок заполнения счетов-фактур рекомендован в многочисленных разъяснениях финансового ведомства (смотрите, например, письма Минфина России от 01.03.2013 N 03-07-09/6141, от 09.10.2012 N 03-07-09/136, от 31.07.2012 N 03-07-09/97, от 27.07.2012 N 03-07-09/92, от 21.06.2012 N 03-07-15/66, от 10.05.2012 N 03-07-09/47, от 02.03.2012 N 03-07-09/16).
Составленный таким образом счет-фактуру ваша организация регистрирует в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением N 1137).
Вашей организации также следует передать принципалу заверенную копию исходного счета-фактуры, выставленного перевозчиком (смотрите, например, письма Минфина России от 14.03.2014 N 03-07-15/11221, от 27.11.2013 N 03-07-14/51334, от 02.08.2013 N 03-07-11/31045).

Оформление отчета агента

Как уже было указано нами выше, агент обязан представлять принципалу отчеты с приложением документов, подтверждающих произведенные за счет принципала расходы.
Имеющаяся арбитражная практика свидетельствует о достаточности предоставления агентом только копий подтверждающих документов (смотрите, например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 17.12.2009 N А67-3017/2009, ФАС Уральского округа от 04.06.2009 N Ф09-3641/09-С5, Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.10.2010 N 09АП-24749/2010). С допустимостью представления посредником копий документов соглашаются и налоговые органы (смотрите, например, письма УМНС России по г. Москве от 11.04.2003 N 24-11/19980, УФНС России по г. Москве от 08.12.2004 N 24-11/79072, от 17.09.2004 N 21-09/60455).
Следовательно, перевыставлять полученные от перевозчика документы по аналогии со счетом-фактурой вашей организации не требуется. Основным первичным документом для принципала, подтверждающим произведенные им расходы, будет являться отчет агента (смотрите постановление Президиума ВАС РФ от 14.02.2012 N 12093/11, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.06.2012 N Ф08-2678/12).
Специальных правил в отношении формы и содержания составляемого отчета законодательством не установлено. Арбитражные суды указывают на то, что агент имеет право составлять отчет в произвольной форме (постановление ФАС Московского округа от 19.01.2010 N КА-А40/14841-09).
Мы считаем, что отчет агента должен содержать обязательные реквизиты, перечисленные в ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", том числе величину денежного измерения факта хозяйственной жизни.
ГК РФ обязывает принципала возмещать агенту расходы, связанные с исполнением договора (ст.ст. 1001, 1011 ГК РФ). При этом из постановления ФАС Московского округа от 19.01.2010 N КА-А40/14841-09 по делу N А40-55556/09-127-294 следует, что возмещению подлежат фактически израсходованные посредником на исполнение поручения суммы.
Учитывая изложенное, считаем, что в отчете агента расходы по оплате услуг перевозчика следует указывать с учетом предъявленного НДС. При этом обязанность по выделению НДС отдельной строкой у вашей организации отсутствует.

Бухгалтерский учет

Пункт 3 ПБУ 10/99 "Расходы организации" устанавливает, что не признаются расходами организации выбытие активов по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.
В свою очередь, перечисление денежных средств принципалом в счет возмещения расходов агента, понесенных во исполнение агентского договора, не приводит к увеличению экономических выгод последнего. Следовательно, в бухгалтерском учете агента такие поступления в доходах не отражаются (п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации").
На основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, бухгалтерский учет посреднических операций у агента ведется с использованием счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
В этом случае расходы на перевозку, осуществленные вашей организацией во исполнение агентского договора за счет принципала, будут отражаться по дебету счета 76 (субсчет "Расчеты с принципалом") в корреспонденции с кредитом счета 60.
С учетом изложенного, в рассматриваемом случае в учете организации-агента будут сделаны следующие записи:
Дебет 76, субсчет "Расчеты с принципалом" Кредит 60 - агентом приобретены услуги перевозки для принципала;
Дебет 60 Кредит 51 - оплачены услуги перевозчика;
Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты с принципалом" - от принципала получено возмещение произведенных расходов.

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Примеры заполнения счетов-фактур в соответствии с постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137 (подготовлено экспертами компании "ГАРАНТ");
- Энциклопедия решений. Расходы, связанные с исполнением комиссионного поручения.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

2 июня 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.